Ahmet ALTUNKUŞ-Latif AKÇA 

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 2. maddesinde gerçek kişilerce elde edilen ve gelir vergisine tâbi olan gelir unsurları yedi bent halinde sayılmış olup, bu gelirlerden birisi de ziraî kazançlardır. Zirai kazançların vergilendirilmesinde çiftçilerin elde ettikleri zirai kazançlar, bu Kanunun 94. maddesine göre hâsılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 54. maddesinde yazılı işletme büyüklüğü ölçülerini aşan çiftçiler ile bir biçerdövere veya bu mahiyetteki bir motorlu araca veya on yaşına kadar ikiden fazla traktöre sahip olan çiftçilerin kazançları gerçek usulde (zirai işletme hesabı veya diledikleri takdirde bilânço esasına göre) tespit olunarak vergilendirilir.
Kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler bu kazançları için beyanname vermezler. Ancak, çiftçiye ait olmakla beraber ziraî işletmeye dâhil edilmeyen biçerdöver veya bu mahiyetteki bir motorlu araç veya on yaşına kadar ikiden fazla traktörün işletilmesinden elde edilen gelirler ticarî kazanç hükümlerine göre vergilendirilir. Bir çiftçinin gerçek usulde vergilendirilebilmesi için işletme büyüklüğü veya motorlu zirai araç sınırından herhangi birini aşması yeterlidir.(1)
Bu nedenle tarım kesiminin ekonomideki yerine, tarımsal nüfusa, milli hâsıladaki payına rağmen gelir vergisi hâsılatına ulaşılamaması kaynakta vergilendirmeyi zorunlu hale getirmiştir.(2)
Ancak gerçek kişilerce elde edilen ziraî kazançların yıllık beyanname ile beyan edilmesinin gerektiği hallerde yıllık beyanname izleyen yılın mart ayında verilir. 2024 takvim yılına ilişkin yıllık beyannamenin 2025 yılı mart ayı içerisinde verilmesi gerekmektedir. Gelir üzerinden tahakkuk eden gelir vergisi ise 2 eşit taksitte ödenmektedir.
Bu yazıda, 2024 takvim yılında gerçek kişilerce elde edilen ziraî kazançların vergilendirilmesine yönelik bilgilere ve açıklamalara yer verilmektedir.
2. GELİR VERGİSİ AÇISINDAN ZİRAİ KAZANÇLAR
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 2. maddesinde gelirin unsurlarına yer verilmiş olup, zirai kazançların gelir vergisine tabi olduğu belirtilmiştir. Anılan Kanun’un 52. maddesinde “Zirai faaliyetten doğan kazanç zirai kazançtır.” hükmü yer almaktadır.
Söz konusu Kanun’un 52. maddesinin ikinci fıkrasında ise zirai faaliyet; “arazide, deniz, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan istifade etmek suretiyle nebat, orman, hayvan, balık ve bunların mahsullerinin istihsalini, avlanmasını, avcıları ve yetiştiricileri tarafından muhafazasını, taşınmasını, satılmasını veya bu mahsullerden sair bir şekilde faydalanılmasını ifade eder.” şeklinde tanımlanmıştır.
Aynı maddede çiftçi ise, zirai işletmeyi işleten gerçek kişi; mahsul, zirai faaliyet sonucunda üretilen maddeler; mamul, tarımsal ürünlerin işlenmesi sonucunda elde edilen maddeler; zirai işletme ise zirai faaliyetin içinde yapıldığı yerler olarak belirlenmiştir.
193 sayılı GVK’nın 53. maddesinde ziraî kazançlarda vergilendirme esaslarına yer verilmiş olup, söz konusu maddenin birinci fıkrasında;
“Çiftçilerin elde ettikleri zirai kazançlar, bu kanunun 94’üncü maddesine göre hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilir. 54’üncü maddede yazılı işletme büyüklüğü ölçülerini aşan çiftçiler ile bir biçerdövere veya bu mahiyetteki bir motorlu araca veya on yaşına kadar ikiden fazla traktöre sahip olan çiftçilerin kazançları gerçek usulde (zirai işletme hesabı veya diledikleri takdirde bilanço esasına göre) tespit olunarak vergilendirilir. Kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler bu kazançları için beyanname vermezler. (4962 sayılı Kanunun 6’ncı maddesiyle eklenen cümle Yürürlük; 07.08.2003, Geçerlilik; 01.01.2004) Ancak, çiftçiye ait olmakla beraber ziraî işletmeye dahil edilmeyen biçerdöver veya bu mahiyetteki bir motorlu araç veya on yaşına kadar ikiden fazla traktörün işletilmesinden elde edilen gelirler ticarî kazanç hükümlerine göre vergilendirilir.” şeklinde hüküm bulunmaktadır.
Söz konusu düzenlemede tam veya dar mükellefiyete tâbi gerçek kişilerce elde edilen ziraî kazançlarda vergilendirme yöntemlerine yer verilmiş olup, buna göre ziraî kazançlarda Türk vergi sisteminin temel vergilendirme rejimi olan tevkif esası ve yıllık beyan esası geçerlidir.
Çiftçilerin elde ettikleri zirai kazançların herhangi bir ayrıma tabi tutulmaksızın Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’ üncü maddesine göre hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilmektedir.(3)
Ancak, bir çiftçinin Türkiye’de açtığı ziraî bir işletmesinde elde ettiği kazançların gerçek usulde vergilendirilebilmesi için aşağıdaki şartlardan bir tanesinin sağlanması gerekmektedir:
-Çiftçilerin Türkiye’de açtığı ziraî işletmenin GVK’nın 54. maddesinde yazılı işletme büyüklüğü ölçülerini aşması gerekmektedir.
-Çiftçilerin bir biçerdövere veya “bu mahiyetteki” bir motorlu araca veya on yaşına kadar ikiden fazla traktöre sahip olan olması gerekmektedir.
Bahse konu iki şarttan bir tanesinin sağlanması durumunda çiftçilerin Türkiye’de açtıkları ziraî bir işletmeden elde ettikleri ziraî kazançlar gerçek usulde yâni ziraî işletme hesabı veya diledikleri takdirde bilanço esasına göre tespit olunarak vergilendirilecektir. Çiftçilerin gerçek usulde vergilendirilmelerinin gerektiği durumlarda bilanço esasına göre vergilendirme bu kişilerin isteğine bağlıdır.
Dolayısıyla, tam mükellefiyete tâbi gerçek kişiler tarafından Türkiye’de açılan ziraî bir işletmede icra edilen ziraî faaliyet neticesinde elde edilen ziraî kazançlar tevkif esası veya yıllık beyan esasına göre gelir vergisine tâbi tutulacaktır.
16 seri numaralı GVK Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre tam mükellefiyete tâbi gerçek kişilerin ziraî kazançlarının gerçek usulde vergilendirilmesi durumunda kazancın tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilmesi gerekmektedir. Ayrıca ziraî faaliyetten zarar edilmesi durumda dahi yıllık beyanname verilmesi gerekmektedir.
193 sayılı GVK’nın 53. maddesinin beşinci fıkrasında yapılan düzenlemeye göre, kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler, yazılı olarak vergi dairesinden istemde bulunmaları halinde izleyen vergilendirme dönemi başından, işe yeni başlayanlar, işe başlama tarihinden itibaren gerçek usule geçebilecektir. Anılan Kanunun 54. maddesinde yazılı ölçüleri aşan çiftçiler ise müteakip vergilendirme dönemi başından itibaren gerçek usulde; gerçek usule tâbi olanlardan bu ölçülerin altında kalanlar müteakip vergilendirme dönemi başından itibaren hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilecektir.
3. İŞLETME BÜYÜKLÜĞÜ ÖLÇÜLERİ
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 54’üncü maddesinde arazi üzerinde yapılan ziraî faaliyetler ve arazi üzerinde yapılmayan ziraî faaliyetler açısından ayrı ayrı işletme büyüklüğü ölçülerine yer verilmiştir.
Buna göre ziraî kazançların gerçek usulde tespiti bakımından bir takvim yılı içinde mezkûr maddede belirtilmiş olan işletme büyüklüğü ölçüleri dikkate alınacaktır. Zirai kazancın gerçek usulde tesbiti bakımından bir takvim yılı içinde dikkate alınacak ölçüler şunlardır; (1.1.1999 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 98/12095 sayılı B.K.K. ile tespit edilen ölçüler parantez içinde siyah ile yazılmıştır.)
3.1. Arazi Üzerinde Yapılan Zirai Faaliyetlerde: