Kubilay TÜRKŞEN

1-GENEL AÇIKLAMA

Yatırımlara halen; yatırımdan elde edilen kazancın indirimli oranla vergilendirilmesi, makine ve teçhizat alımlarında KDV istisnası, gümrük vergisi muafiyeti, bina inşaat harcamalarında KDV iadesi ve gelir vergisi stopaj desteği gibi vergisel teşvikler sağlanmaktadır.

Söz konusu teşviklerin en önemlisi yatırımlardan elde edilen kazançların indirimli oranla vergilendirilmesi olup, konuya ilişkin vergisel düzenleme KVK’nn 32/A maddesinde yapılmıştır. Bu uygulama yatırım harcamaları üzerinden yatırıma katkı tutarı hesaplanması ve yatırıma katkı tutarına ulaşılıncaya kadar kazancın indirimli oranla vergilendirilmesi esasına dayanmaktadır. Yatırıma katkı tutarı ise indirimli vergi uygulamasından yararlanacak harcamalar toplamına teşvik belgesinde yer alan yatırıma katkı oranı uygulanarak hesaplanmaktadır.

KVK’nın 32/A maddesinin ilk halinde indirimli oranla vergilemenin başlangıcı yatırımın tamamlanıp, yatırımdan kazanç elde edilmeye başlanmasına bağlanmıştı. Ancak daha sonra 6322 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle yatırımcıların diğer faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar için de yatırım aşamasında indirimli vergi oranı uygulanmasına imkan tanınmıştır.

Yatırım aşamasında indirimli vergi oranı uygulaması, yatırımcının diğer faaliyetlerinden kazanç elde etmesi halinde söz konusudur. Ayrıca yatırım dönemindeki uygulama, yatırımın türüne göre toplam yatırıma katkı tutarının belirlenen oranı ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarı ile sınırlandırılmıştır.

Bununla birlikte bazı yatırımlar için yatırım aşamasında indirimli vergi oranı uygulaması, bu dönemde yeterli kazanç bulunmasına bağlı olarak esas uygulama halini almıştır. Örneğin imalat sanayiine yönelik (US-97 Kodu: 15-37) düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında, 01.01.2020-31.12.2022 tarihleri arasında gerçekleştirilecek yatırım harcamaları için bölgesel, büyük ölçekli ve stratejik teşvik uygulamaları kapsamında vergi indirimi desteğinde uygulanacak yatırıma katkı oranlarının her bir bölgede geçerli olan yatırıma katkı oranına 15 puan ilave edilmek suretiyle, kurumlar vergisi veya gelir vergisi indirimi tüm bölgelerde yüzde yüz oranında ve yatırıma katkı tutarının yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde ettiği kazançlarına uygulanacak oranı yüzde yüz olmak üzere, teşvik belgesi üzerinde herhangi bir işlem yapılmaksızın uygulanması söz konusudur.

Yatırıma katkı tutarının tamamının kullanılmasının uzun zaman almasının sistemin etkinliğini azaltmasını önlemek için yapılan bir başka değişiklikte yatırıma katkı tutarının endekslenmesi imkanı olmuştur. 6745 sayılı Kanunla KVK’nın 32/A maddesinde değişiklik yapılarak, yatırımın tamamlanması şartıyla, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle yararlanılan kısmı hariç olmak üzere kalan yatırıma katkı tutarının, yatırımın tamamlandığı hesap dönemini izleyen yıllarda Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bu yıllar için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınması sağlanmıştır.

Son olarak 7338 sayılı Kanunla yatırıma katkı tutarının %10’luk kısmının, kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı takip eden ikinci ayın sonuna kadar talep edilmesi şartıyla, özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç olmak üzere tahakkuk etmiş diğer vergi borçlarından terkin edilmek suretiyle kullanılabilmesi imkanı getirilmiştir.

Yazıda yatırıma katkı tutarının diğer vergi borçlarına mahsubuna ilişkin olarak 7338 sayılı Kanunla yapılan düzenleme ele alınmıştır.

2-YASAL DÜZENLEME

7338 sayılı Kanunun 60. maddesi ile KVK’nın 32/A maddesine yedinci fıkrasından sonra gelmek üzere aşağıdaki fıkra eklenmiş ve diğer fıkralar buna göre teselsül ettirilmiştir.

“(8) Yatırım teşvik belgesi bazında yapılan yatırım harcamasına yatırıma katkı oranının uygulanmasıyla belirlenen tutarın %10’luk kısmı, kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı takip eden ikinci ayın sonuna kadar talep edilmesi şartıyla, özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç olmak üzere tahakkuk etmiş diğer vergi borçlarından terkin edilmek suretiyle kullanılabilir. Terkin talebinde bulunulabilecek tutar, hak edilen yatırıma katkı tutarından indirimli kurumlar vergisi yoluyla kullanılan yatırıma katkı tutarının düşülmesinden sonra bulunan tutarın yarısından fazla olamaz. Diğer vergi borçlarının terkini suretiyle kullanılan tutarın bir katına isabet eden yatırıma katkı tutarından vazgeçildiği kabul edilir, diğer vergilerden terkini talep edilen tutar ile vazgeçilen yatırıma katkı tutarları dolayısıyla vergi matrahına indirimli oranda kurumlar vergisi uygulanmaz. Bu fıkra kapsamında diğer vergi borçlarından terkin edilebilecek toplam tutar, ilgili yatırım teşvik belgesi kapsamında fiilen yapılan yatırım harcamalarına, yatırıma katkı oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan tutarın %10’undan fazla olamaz.”

Söz konusu hüküm 1.1.2022 tarihinden itibaren yapılacak yatırım harcamalarına uygulanmak üzere 7338 sayılı Kanunun yayım tarihi olan 26.10.2021’de yürürlüğe girmiştir. Bu nedenle gerek mevcut gerekse yeni alınacak yatırım teşvik belgeleri kapsamında 1.1.2022 tarihinden itibaren yapılacak yatırım harcamaları için uygulanacaktır. 1.1.2022 tarihinden önce yapılan yatırım harcamaları nedeniyle hak kazanılan ancak kazanç yetersizliği nedeniyle henüz kullanılamamış yatırıma katkı tutarları yeni getirilen düzenlemenin kapsamı dışında bulunmaktadır.

Buna göre uygulamadan ilk olarak 2022 yılında yapılan yatırım harcamaları nedeniyle ve bu hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesiyle yararlanılabilecektir. Dolayısıyla hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler, 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesini verecekleri 2023 yılının Nisan ayından itibaren en geç 2023 yılının Haziran ayına kadar ilgili yatırıma katkı tutarının diğer vergi borçlarından terkinini talep edebilecektir.

3-UYGULAMA ESASLARI

3.1-Genel Olarak

7338 sayılı Kanun ile yapılan düzenlemede yatırıma katkı tutarının diğer vergi borçlarından terkini uygulamasının esasları aşağıdaki gibi belirlenmiştir.