Ertan AYDOĞAN

1. Giriş

Tüm hasılat ve gider kalemlerinin dikkate alındığı kar ve zararı ticari olarak, indirim ve istisnalar ile kabul edilmeyen giderlerin dikkate alındığı kar ve zararı mali olarak değerlendirmek gerekir. Bu anlamda ticari kar/zarar ile mali kar/zarar işletmeler ve vergi dairleri için ayrı ayrı değerlendirilmesi gereken konulardır. Vazgeçilen alacak ise konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen ekonomik değerdir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “vazgeçilen alacaklar” başlıklı 324 üncü maddesi hükmünde “Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içerisinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunulur” ifadesi yer almakta olup, bu kapsamda bir alacağın vazgeçilen alacak sayılabilmesi için, alacaktan konkordato(1) veya sulh yoluyla vazgeçilmiş olması gerekmektedir.

Vazgeçilen alacağın borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınması gerekir. Bu açıdan vazgeçilen alacak kapsamında değerlendirilen ve alacaktan vazgeçilen hesap dönemi dâhil olmak üzere üç hesap dönemine ait zararlarla mahsup edilmek üzere özel karşılık hesabına alınacak tutarların, ticari bilanço zararından mı, yoksa mali zarardan mı mahsup edileceği hususu, yazımızın konusunu teşkil etmektedir.

2. Ticari Zarar – Mali Zarar

Kar kavramı genel olarak satış geliri ile maliyet arasındaki farktır. Ticari kar (muhasebe karı); işletmenin belirli bir faaliyet dönemi sonunda elde ettiği tüm gelirleri ile aynı dönemde dönem karı ile ilgili vergi gideri hariç katlandığı giderleri arasındaki farktır. Yani ticari kar, vergi gideri öncesi dönem karını (zararını) ifade eder. Mali kar ise; vergi mevzuatına göre üzerinden vergi hesaplanacak kar tutarıdır.(2)

Kurumlar Vergisi Kanununda kurumların bütün gelirleri ve giderleri ticari faaliyet olarak kabul edilmekte, ticari faaliyet içinde bütün olarak değerlendirilmekte ve hesap dönemi sonunda kâr veya zarar oluşmaktadır. Dolayısıyla tüm gelir unsurlarına ilişkin gelirler ve giderler kâr veya zarar tespitinde toplama dâhil edilmektedir. Tüm faaliyet sonucu oluşan kâr vergilenmekte, zarar ise kanunun 9 ncu maddesinde belirtildiği üzere sonraki yıl gelirlerinden mahsup edilmek üzere devredilmektedir. Bahsedilen kâr veya zararları iki türlü algılamak gerekir. Kanunda yer alan ve tamamıyla vergi matrahı tespiti ile ilgili olan mali kâr veya mali zarar kavramlarıdır. Oysaki işletmelerin tüm gelir ve giderleri ticari faaliyet gereği olarak ortaya çıkmakta ve kâr-zarar ticari olarak oluşmaktadır. Yani kurumu ilgilendiren kâr gerçek anlamda ticari kâr veya ticari zarardır. Dolayısıyla kâr veya zararı; kurumlar için, tüm hasılat ve gider kalemlerinin dikkate alındığı ticari kâr veya ticari zarar olarak, vergi idaresi için, indirim ve istisnalar ile kabul edilmeyen giderlerin dikkate alındığı mali kâr veya mali zarar olarak dikkate almak gerekir.(3)

Kurumlar Vergisi beyannamesinde geçmiş yıl zararı olarak ticari zarar değil, mali zararlar gösterilmelidir. Bu hususa dikkat edilmesi önemlidir. Aralarında büyük farklar olabilir. Ticari kar-zarar tekdüzen hesap sistemi, sermaye piyasası mevzuatı ve genel kabul görmüş muhasebe ilke ve standartları uyarınca bir hesap dönemi sonucunda ortaya çıkan kardır. Mali kar-zarar ise vergi mevzuatı uyarınca o dönemde ödenmesi gerekecek vergiye esas teşkil eden tutardır. Şöyle ki;(4)

a- Vergi kanunlarına göre bazı giderler vergi matrahının tespitinde indirilemez.

b- Yine bazı gelirler vergi matrahının tespitinde vergi istisnası hükümlerine tabidir; matraha dahil edilmez.

c- Şirket varlıklarının değerlemesinde vergi mevzuatında yer alan değerleme esasları Türk Ticaret Kanunu, Sermaye Piyasası Mevzuatı değerleme ölçütlerinden farklıdır.

Yani vergi matrahı hesaplanırken bazı giderler vergi kanunlarına göre gider olarak kabul edilmez, bazı gelirler de vergiden istisnadır. Ayrıca vergi mevzuatı vergi matrahı için yasada açıkça belirtilen değerleme ölçütlerini kabul eder. İşte bu unsurlar ticari kar veya zarar ile mali kar veya zararın farklı olmasına yol açar.

3. Vazgeçilen Alacağın Mahsubu