Şerife DOĞAN

GİRİŞ

İlişkili kişiler arasında gerçekleşen işlemler sadece mal veya hizmet alım ya da satımından ibaret değildir. Bir gayrimaddi varlık veya maddi bir varlığın geliştirilmesi için ilişkili taraflar katkı sağlayabilir ve böylece yine ilişkili kişiler arasında transfer fiyatlandırmasına konu bir işlem gerçekleşmiş olur.

Bu yazımızda, iki veya daha fazla ilişkili şirket arasındaki maliyet katkı anlaşmalarının genel tanımına, türlerine, özelliklerine ve transfer fiyatlandırmasının kalbi olan emsallere uygunluk ilkesinin maliyet katkı anlaşmalarına uygulanmasına ilişkin bilgilere yer verilecek ve ayrıca maliyet katkı anlaşmalarında belgelendirme içeriğine değinilecektir.

MALİYET KATKI ANLAŞMALARI - TANIMI

Maliyet katkı anlaşmaları ilişkili kişiler arasında yapılan anlaşmalar olup uluslararası litaratürde “Cost Contribution Arrangements” olarak ifade edilmektedir. Maliyet katkı anlaşmaları veya maliyet katılım anlaşmaları olarak Türkçeye çevrilmiştir. Söz konusu anlaşmalar ile ilgili temel açıklamalara OECD’nin Vergi Mükellefleri ve Vergi İdareleri için Transfer Fiyatlandırması Rehberinin 8 inci bölümünde yer verilmiştir.

Maliyet katkı anlaşmaları; gayrimaddi haklar, maddi varlıklar veya hizmetlerin, edinimi, üretimi veya müştereken geliştirilmesi konusunda, katkıları ve riskleri paylaşmak üzere, ilişkili kişiler arasında yapılan sözleşmeye bağlı düzenlemeleri ifade eder. Söz konusu gayrimaddi haklar, maddi varlıklar veya hizmetlerle ilgili olarak her bir katılımcının fayda yaratması beklenir. Maliyet katkı anlaşmaları, tüm katılımcılar tarafından oluşturulan bağımsız bir tüzel kişilik veya sabit bir işyerinden ziyade, sözleşmeye bağlı bir anlaşma niteliği taşımaktadır. Maliyet katkı anlaşmalarının sonuçlarından yararlanabilmek için katılımcıların faaliyetlerini birleştirmeleri gerekmez, katılımcılar bireysel faaliyetleri yoluyla bu anlaşmanın sonuçlarından yararlanabilir.

Maliyet katkı anlaşmalarının temel unsuru katkıların paylaşımıdır. Benzer ekonomik özelliklere sahip olan ve bir sözleşme kapsamında faaliyet gösteren taraflar, bu sözleşmenin maliyet katkı anlaşması olarak adlandırılıp adlandırılmadığına bakılmaksızın, benzer getiri elde etmeyi bekler.

Bu anlaşmalarda transfer fiyatlandırması, katılımcılar arasındaki mali ve ticari ilişkiler ile katılımcıların yaptığı katkılara odaklanır.

MALİYET KATKI ANLAŞMALARININ TÜRLERİ

Yaygın olarak iki tür maliyet katkı anlaşması bulunmaktadır: Bunlardan ilki “Geliştirme Maliyet Katkı Anlaşmaları” olarak adlandırılır. Bu tür anlaşmalar, gayrimaddi hakların veya maddi varlıkların edinimi, üretimi veya müştereken geliştirilmesi amacıyla yapılan anlaşmalardır. Diğeri ise; hizmetlerin edinimi amacıyla yapılan “Hizmet Maliyet Katkı Anlaşmaları”dır.

Her anlaşma kendi koşulları ve şartları içinde değerlendirilmekle birlikte, her iki anlaşmanın temel farklılığı, katılımcılar yönünden geliştirme maliyet katkı anlaşmalarından süregelen ve geleceğe yönelik fayda yaratması beklenirken; hizmet maliyet katkı anlaşmalarından ise sadece halihazırda fayda yaratması beklenir.

Hizmet maliyet katkı anlaşmalarında katkılar temel olarak, hizmetlerin gerçekleştirilmesini içermekte, geliştirme maliyet katkı anlaşmalarında katkılar, sıklıkla geliştirme faaliyetlerinin yerine getirilmesini (örneğin, araştırma ve geliştirme, pazarlama) ve genellikle bu anlaşma ile ilgili daha önceden var olan maddi varlıklar ve gayrimaddi haklar gibi ek katkıları içermektedir. Bir maliyet katkı anlaşmasının türüne bakılmaksızın, cari veya hâlihazırda var olan bütün katkıların değeri, emsallere uygunluk ilkesine uygun olarak tespit edilmeli ve hesaplanmalıdır.

Fiilen gerçekleştirilen işlemin belirlenmesi, her transfer fiyatlandırması analizinin ilk aşamasını oluşturmaktadır. Bu kapsamda, transfer fiyatlandırması analizi açısından bir maliyet katkı anlaşması ile aynı işlemin işlev analizi aracılığıyla belirlendiği şekliyle işlevlerin-sorumlulukların, risklerin ve beklenen sonuçların paylaşımının düzenlendiği bir akdi düzenleme arasında fark yoktur. Sonuç olarak benzer ekonomik özelliklere sahip düzenlemeler kapsamında faaliyet gerçekleştiren taraflar, söz konusu düzenlemenin bir maliyet katkı anlaşması olup olmadığından bağımsız olarak, benzer beklenen getirileri elde etmelidir.

Geliştirme maliyet katkı anlaşması kapsamında her bir katılımcı geliştirilen maddi veya gayrimaddi varlıkların üzerinde hak elde eder. Gayrimaddi varlıklarla ilgili olarak, bu tür haklar genellikle gayrimaddi varlıktan belirli bir coğrafi bölgede veya özel bir uygulama için faydalanmaya yönelik münferit haklar şeklinde ortaya çıkar. Elde edilen bu münferit haklar, gerçek yasal sahiplik sağlayabilir; buna alternatif olarak katılımcılardan sadece bir tanesi varlığın yasal sahibi olup diğer katılımcılar da kullanım veya faydalanma şeklinde belirli haklara sahip olabilir. Katılımcılardan birinin maliyet katkı anlaşması kapsamında geliştirilen herhangi bir varlık üzerinde bu tür hakları olması durumunda, geliştirilmiş olan varlığın kullanımı yönünden kendisine, maliyet katkı anlaşması kapsamında elde etmeye hak kazandığı menfaatle tutarlı olarak, royalti ödettirilmesine veya daha başka bir şart koşulmasına ihtiyaç olmayacaktır.

MALİYET KATKI ANLAŞMALARININ ÖZELLİKLERİ