Mehmet MAÇ

ÖZET:

Maliye İdaresi vergi kaçağı riskinin yüksek olduğu bazı işlemlere ait KDV’nin bir kısmının satıcıya verilmeyip alıcı tarafından sorumlu sıfatıyla 2 nolu KDV beyannamesi ile vergi dairesine ödenmesi şeklindeki vergi emniyet tedbirini uygulatmaktadır.

Kısmı tevkifat olarak isimlendirilen bu uygulamanın, hangi alıcılar tarafından hangi tür işlemlerde ve hangi oranda KDV tevkifatı yapmak suretiyle tatbik edileceği muhtelif tebliğlere dağılmış hükümlere göre şekillenmiştir. (1)

1 Mart 2021 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 35 nolu KDV Tebliği ile kısmı tevkifat alanında çok önemli değişiklikler yapılmış ve kısmı tevkifatın kapsamı etkili şekilde genişletilmiştir.

35 nolu KDV Tebliğinin 1 ve 9’uncu maddelerinde yer alan hükümler, sigorta ve reasürans şirketlerinin yapması gereken KDV tevkifatı türlerini önemli ölçüde genişletmiştir.

TÜRKİYE SİGORTA, REASÜRANS VE EMEKLİLİK ŞİRKETLERİ BİRLİĞİ BAŞKANLIĞI konu ile ilgili talep ve sorular içeren bir dilekçe vermiş ve Gelir İdaresi Başkanlığının 05.03.2021 tarih ve E-43370460-130[5300-6010]-E.29828 sayılı cevap yazısını almıştır.

Bu yazımızın kapsamı, bahsi geçen cevap yazısında 5 madde halinde belirtilen idari görüşlerin özetlenmesi ve değerlendirilmesi ile sınırlıdır.

1. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI’NIN CEVAP YAZISININ İÇERİĞİ VE GÖRÜŞLERİMİZ:

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 05.03.2021 tarih ve E-43370460-130[5300-6010]-E.29828 sayılı cevap yazısının ilk maddesinde 35 nolu KDV Tebliği’nin 01 Mart 2021 tarihinde yürürlüğe girdiği belirtilmiş olup, yazının 2,3,4,5,6 ncı maddelerinde, sigorta reasürans ve emeklilik şirketlerinin bu tebliğden nasıl etkileneceğine dair açıklamalar yapılmıştır.

Aşağıdaki bölümlerde 2-6 ncı maddelerde yer alan 5 adet açıklamanın içeriği ve görüşlerimiz yer almaktadır.

1.1. Sigorta ve Reasürans Şirketleri Adına Düzenlenen Hizmet Faturaları Büyük Ölçüde KDV Tevkifatlı Hale Gelmiştir (Yazının 2 nci maddesinin açıklanması) :

35 nolu KDV Tebliği’nin yürürlüğe girdiği 1 Mart 2021 tarihinden itibaren;

- 35 nolu KDV Tebliği’nin 1’inci maddesi ile, sigorta ve reasürans şirketlerinin “BELİRLENMİŞ ALICILAR” arasına dahil edilmesi sonucunda, kısmi tevkifat kapsamında olan mal ve hizmetlerin belirlenmiş alıcılar tarafından satın alınmasında uygulanan tüm tevkifat türleri, kendi oranları üzerinden sigorta ve reasürans şirketlerinin alımları açısından da geçerli hale gelmiştir.

- 35 nolu KDV Tebliği’nin 9’uncu maddesi ile, sigorta ve reasürans şirketlerine verilen ve özel olarak KDV tevkifatına tabi tutulmamış bulunan DİĞER TÜM HİZMET TÜRLERİ 5/10 ORANINDA KDV TEVKİFATLI HALE GETİRİLMİŞTİR.Bahsi geçen yazının 2 nci maddesinde 60 nolu KDV Sirkülerinin “1.2. Tazminatlar” başlıklı bölümüne atıf suretiyle, sigorta yaptırmış olan mükelleflerin, hasar gören sigorta kapsamındaki eşyanın tamir ettirilmesi ile ilgili kendi adlarına aldıkları fatura içeriğini sigorta şirketine yansıtmak amacıyla sigorta şirketine yansıtma faturası düzenlemeleri ve bu faturada KDV göstermeleri gerektiği hatırlatılarak, bahsi geçen yansıtma faturalarının KDV tevkifatı kapsamına girdiği belirtilmiştir.

ÖRNEK:

Sahip olduğu otomobil için sigorta yaptırmış olan bir KDV mükellefi, otomobilin kazaya uğraması nedeniyle tamirat yaptırmış ve bu tamirat için kendi adına 10.000 TL + KDV bedelli tamir faturası düzenletmiştir. Bu mükellef, sigorta şirketi adına yine KDV hariç 10.000 TL’lik yansıtma faturası düzenleyecek, bu faturaya ait 1.800 TL’lik KDV’nin 5/10‘u olan 900 TL’lik kısmı 35 nolu KDV Tebliğinin 9’uncu maddesi uyarınca tevkif edilecek KDV olarak aşağıdaki gibi gösterecektir. (KDV Genel Uygulama Tebliği’nin I/C-2.1.3.4.2. nolu belge düzeni başlıklı bölüm ) :

Gelir İdaresi Başkanlığı yazısının 2 no.lu bölümündeki yansıtma faturalarının KDV tevkifatlı olacağı şeklindeki yönlendirmeyi doğru bulmuyoruz. Çünkü KDV tevkifatının amacı verginin emniyete alınmasıdır. Yansıtma faturalarında ise böyle bir amaçtan bahsedilemez. Örneğimizdeki, 1.800 TL KDV yüklenerek tamir yaptırmış mükellef, yansıtma faturasında 900 TL KDV tahsil edebilir hale getirilmek suretiyle gereksiz şekilde mağdur edilmektedir.

Yine söz konusu yazının aynı maddesi uyarınca; bilhassa araç sigortaları kapsamında, anlaşmalı servislerce sigortalıların araçlarına yönelik verilen hizmet bedellerinin doğrudan sigorta şirketlerine fatura edilmesi durumunda, ilgili bedeller üzerinden de KDV tevkifatı uygulanması istendiği anlaşılmaktadır. Sigorta şirketinin gerçek fatura muhatabı olmaması nedeniyle bu görüşe de katılmıyoruz.

NOT :

Üzerinde durduğumuz yazıda bahsi geçmemekle beraber, sağlık sigortası yaptırmış olan kişilere verilen sağlık hizmetlerinin sigorta şirketine fatura edilmesinde Maliye İdaresinin tutumu farklı olduğu için açıklama yapmaya ihtiyaç duymuş bulunuyoruz.

SGK’nın 5018 sayılı Kanun’un ekindeki IV sayılı cetvelde yer alması ve bu Kanuna bağlı cetvellerdeki kuruluşların tüm hizmet alımlarının KDV tevkifatına tabi hale gelmesi sonucunda, SGK’lı hastalara verilen sağlık hizmet bedellerinin SGK’ya fatura edilmesinde, KDV tevkifatı uygulanıp uygulanmayacağı sorunu ortaya çıkmıştı.

Maliye İdaresi 14.06.2012 tarih ve 63724 sayılı özelgesiyle, SGK’nun sağlık hizmetinin muhatabı olmadığı, hizmetin muhatabının sigortalılar olduğu, SGK’nun sadece hizmet bedellerini kısmen veya tamamen ödemekte olduğu hususlarından hareketle “…….. hizmet sunucuları tarafından sigortalılara verilen sağlık hizmeti nedeniyle Kurumunuza düzenlenen faturalara Kurumunuzun KDV tevkifatı yapma zorunluluğu bulunmamaktadır.” şeklinde görüş vermiştir.

Daha sonra benzer yönde özelgeler verilmeye devam edilmiştir. (2)

Özel hastaneler SGK’lı hastalara verdikleri sağlık hizmetlerini SGK’ya fatura ederken tevkifat yapılmadığına göre sağlık sigortası yaptıran hastalara verilen hizmetin ilgili sigorta şirketine fatura edilmesinde de tevkifat uygulanmaması gerektiği açıktır.

Maliye İdaresinin mal hasarına ilişkin yukarıdaki görüşü, sağlık sigortası konusundaki görüşü ile çelişmektedir.

1.2. KDV Tevkifatı Konusunda Hata Yapılması Halinde Bu Hatanın Nasıl Düzeltileceği (Yazının 3 üncü maddesinin açıklanması) :

Yazının 3 üncü maddesinde KDV Genel Uygulama Tebliğinin “Düzeltme İşlemleri” başlıklı I/C-2.1.4. nolu bölümü hatırlatılarak şu cümleye yer verilmiştir;

“Buna göre, satıcının tahsil ettiği işlem bedeli ve tevkifata tabi tutulmayan vergiyi sigorta şirketine iade etmesi, sigorta şirketinin işlem bedeli ve tevkif edilmeyen KDV kısmını ayrıca göstermek suretiyle dekont vb. bir belge düzenlemesi, bu belgede gösterilen toplam bedelin sigorta şirketince gelir olarak hesaplarına alınması, satıcının ise işlem bedelini gider olarak, tevkif edilmeyen KDV’yi ise indirim olarak hesaplarına alması şartıyla, işleme ilişkin tevkif edilen KDV’nin, bu vergiyi vergi dairesine beyan ederek ödeyen alıcıya iade edilmesi mümkün bulunmaktadır.”

Bu açıklamanın tevkifatlı fatura iptali ile ilgili olduğu anlaşılmaktadır. Başka hata türlerinde ve hatalı beyannamenin verilmiş olup olmadığına göre farklı düzeltme yöntemleri uygulanabileceği tabiidir.

1.3. KDV Tevkifatı Uygulamasına İlişkin Sınır (Yazının 4 üncü maddesinin açıklanması) :

KDV Genel Uygulama Tebliğinin “Tevkifat Uygulamasında Sınır” başlıklı I/C-2.1.3.4.1. nolu bölümünde ;

“Kısmi tevkifat uygulaması kapsamına giren her bir işlemin KDV dahil bedeli 1.000 TL’yi aşmadığı takdirde, hesaplanan KDV tevkifata tabi tutulmaz.

Sınırın aşılması halinde ise tutarın tamamı üzerinden tevkifat yapılır.”

hükmü yer almaktadır.

Bu hükme göre KDV tevkifatına tabi tüm işlemlerde, işlemin KDV dahil bedeli 1.000 TL’yi aşmıyorsa, tevkifat gereğine rağmen bu işleme ait faturada KDV tevkifatı gösterilmemekte ve KDV tevkifatı uygulanmamaktadır.

Yazının 4 üncü maddesinde, bu alt sınır tutarının arttırılması yönündeki talebin değerlendirilmek üzere not edildiği belirtilmektedir.

Gerçekten KDV dahil 1.000 TL’lik bu sınır günümüz şartlarında çok yetersiz kalmaktadır. Bu sınırın yükseltilmesine dair tebliğ çıkarılmasını bekliyoruz. (Bu sınır 36 Seri No.lu Tebliğ ile 2000 TL ye çıkarılmıştır.)

Yazının 4 üncü maddesinde sigorta ve reasürans şirketlerinin özel olarak KDV tevkifatına tabi tutulmayan diğer tüm hizmetler için de 5/10 oranında KDV tevkifatı uygulama zorunluluğunun kapsamının dışında bırakılması yönündeki talebin olumlu mütalaa edilmediği de belirtilmiştir.

1.4. Emeklilik Şirketlerinin KDV Tevkifatı Karşısındaki Durumunda Değişiklik Olmamıştır (Yazının 5 incimaddesinin açıklanması) :

Yazının 5 inci maddesinde, 35 nolu KDV Tebliğinden etkilenen kuruluşların sadece 5684 sayılı Sigortacılık Kanunu kapsamında faaliyette bulunan sigorta ve reasürans şirketleri olduğu ve Tebliğin 4632 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan emeklilik şirketlerini etkilemediği belirtilmiştir.

1.5. Sigorta ve Reasürans Şirketlerinin Kira Ödemelerinde KDV Tevkifatı Uygulaması (Yazının 6 ncı maddesinin açıklanması) :

Bilindiği üzere bazı işlemlerin KDV’sinin %100’ü alıcı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmektedir.

Tam tevkifat olarak isimlendirilen bu KDV tevkifatı türü ile ilgili detaylı bilgiler KDV 6 isimli elektronik kitabımızda yer almaktadır.(3)

Tam tevkifat türlerinden biri de bazı kiralama işlemleri olup, banka ve sigorta şirketleri gibi faaliyetleri KDV’den istisna edilmiş olan işletmeler tarafından yapılan kiralamalar, kiraya verenin KDV mükellefi olmadığı ve kiralama işleminin KDV’den istisna edilmediği durumlarda %100 oranda KDV tevkifatına ( tam tevkifata ) tabidir.

Eskiden, sigorta ve reasürans şirketlerinin KDV mükelleflerinden yaptığı kiralamalar KDV tevkifatı kapsamında değildi.

35 nolu KDV Tebliğinin 9 uncu maddesi ile, sigorta ve reasürans şirketlerinin aldığı, diğer fasıllarda bahsi geçmeyen hizmetlerin 5/10 oranında KDV tevkifatına tabi hale gelmesi sonucunda, sigorta ve reasürans şirketlerinin KDV mükelleflerine ödedikleri kiralar da 5/10 oranında KDV tevkifatına tabi olmuştur.

1 Mart 2021 tarihinden itibaren KDV mükelleflerince sigorta ve reasürans şirketlerine (ve 35 nolu KDV Tebliğinin 9 uncu maddesinde belirtilen diğer kuruluşlara ) hitaben düzenlenecek kira ve sair hizmet faturaları tevkifatlı olarak düzenlenecek ve tevkifat uygulamasına tabi olacaktır.

2. SONUÇ:

Vergi güvenliğini sağlamak amacıyla uygulanmakta olan tam ve kısmi KDV tevkifatının kapsamı çok genişlemiş ve bu uygulamalar bir karmaşa haline dönüşmüştür.

Kısmi KDV tevkifatı, satıcı mükellefin eline geçmesi gereken KDV tutarının bir kısmının bu mükellefe verilmeyerek doğrudan vergi dairesine yönlendirilmesi yüzünden, KDV’nin ana sistematiğini bozucu etki yapmaktadır.

Bu bozukluk KDV tevkifatına uğrayanlara KDV iade hakkı verilmek suretiyle giderilmekle beraber KDV iadesi, gerek iade isteyen mükellef, gerekse vergi idaresi üzerinde büyük külfet oluşturmaktadır.

KDV tevkifatına dair işlem türleri tek tek incelenerek tevkifat gerektirmeyen işlemler için tevkifat uygulamasına son verilmelidir. Örnek vermek gerekirse, alüminyum mamullerinde KDV tevkifatı yapılması tevkifatın amacına aykırıdır. (4)

Tevkifat uygulamalarındaki hizmet türüne göre değişkenlik gösteren kurallar konmuş olması da bu konudaki karmaşayı artıran bir unsurdur. Yine örnek vermek gerekirse, 35 No.lu KDV Tebliği ile kısmi tevkifat kapsamına alınan yurtiçinde karayolu ile mal taşımacılığında aracı konumdaki firmalar KDV tevkifatına uğratılmazken, aynı Tebliğ ile KDV tevkifatı kapsamına alınan ticari reklam hizmetlerinde hizmeti bilfiil vermeyip hizmetin alım satımını yapan veya aracılık hizmeti veren mükellefler de KDV tevkifatına maruz bırakılmıştır.

_______________________________

(*) Bu yazı Lebib Yalkın Dergisinin Nisan 2021 sayısında yayımlanmıştır. Yazarının izni ile Maliye Postası’nda da yayımlanmaktadır.

(1) Kısmı tevkifata tabi işlem türlerini,

Kısmı tevkifat yapacak alıcıları,

Kısmi tevkifata uğrayacak satıcıları,

Kısmi tevkifatın oranını,

ve bunların yasal dayanağını gösteren tablo, 35 nolu KDV Tebliği ile yapılan son değişiklikleri de içerecek şekilde bu derginin arkasındaki önemli bilgiler bölümünde,

“KISMI TEVKİFAT KONUSUNDA ÖZET BİLGİLER İÇEREN TABLO” başlığı altında yer almaktadır.

(2) Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 07.05.2013 tarih ve 18008620-130 (ÖZG-2012-40)-37 sayılı özelgesinde, SGK hastalarına sunulan sağlık hizmetlerinin gerçek alıcısı olmayan SGK adına düzenlenen faturalarda KDV tevkifatı yapılmasına gerek bulunmadığı belirtilmiştir.

(3) www.denet.com.tr adresli web sitemizdeki KDV 6 isimli e-kitabın 9 uncu maddeye ilişkin “TAM TEVKİFAT UYGULAMASI” başlıklı 2 nolu bölüm.

(4) Dünya Gazetesi’nin 15.06.2007 sayısında yayınlanan “ALÜMİNYUM MAMULLERİNDE KDV TEVKİFATI HATALIDIR” başlıklı yazımız. (www.denet.com.tr/yayınlarımız/vergiduyuruları/2007/106)