Altar Ömer ARPACI

GİRİŞ

T.T.K.’nın ticaret şirketleri ile ilgili getirmiş olduğu önemli müesseselerden bir tanesi de ortakların şirkete sermaye koyma borcudur. T.T.K.’nın 128’inci maddesi hükmüne göre, ‘’ticaret şirketlerinde şirketin her ortağı, usulüne göre düzenlenmiş ve imza edilmiş şirket sözleşmesiyle koymayı taahhüt ettiği sermayeden dolayı şirkete karşı borçlu durumundadır.’’ T.T.K.’ya göre, gerek anonim şirketlerin kuruluşunda gerekse sermaye artırımı sırasında ortaklar taahhüt ettikleri nakdi sermayenin itibari değerlerinin en az % 25’ini şirketin ticaret siciline tescilinden önce ödemek zorundadırlar. Burada nakdi sermaye taahhüdü söz konusu olduğu için bu tutar peşin olarak ödenmelidir. Sermaye taahhüdünün geri kalan kısmının ise ödeneceği süre yine aynı maddede hüküm altına alınmıştır. Buna göre taahhüt edilen sermayenin geri kalan kısmı şirketin tescilini izleyen yirmi dört ay içerisinde ödenmek zorundadır. kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumlar ilişkili kişi kapsamındadır. Bu bağlamda sermaye taahhüt borcunu yerine getirmeyen şirket ortakları Kurumlar Vergisi uygulamaları açısından ilişkili kişidir. Kurumun, sermaye borcunu ödemeyen ortaklara faiz tahakkuk ettirmemesi ilişkili kişi lehine maddi çıkar sağlamak anlamına gelmektedir. Makalemizde, Türk Ticaret Kanununda düzenlenen şirket ortaklarının taahhüt ettikleri sermaye koyma borcunu yerine getirmemesi durumu kurumlar vergisi açısından irdelenmeye çalışılacaktır.

TÜRK TİCARET VE KURUMLAR VERGİSİ MEVZUATI

2.1. Türk Ticaret Kanunu

30.06.2012 tarihine dek yürürlükte bulunan 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 136’ncı maddesinde ticaret şirketleri; kollektif, komandit, anonim, limited ve kooperatif şirketler olarak sayılmış ve aynı Kanun’un 137’nci maddesinde de bu tür şirketlerin tüzel kişi olarak bütün hakları iktisap edip borçları iltizam edebileceği belirtilmiştir.

Türk Ticaret Kanunu’nun 18/1’inci maddesinde ticaret şirketlerinin tacir olduğu hüküm altına alınmış ve aynı Kanun’un 126’ncı maddesinde, “Tacir verdiği avanslar veya yaptığı masraflar için ödeme tarihinden itibaren faize hak kazanır.” hükmü yer almış ve böylece parasından belli bir süre vazgeçen tacirin faiz istemeye ve almaya hakkı olduğu belirtilmiştir.

Ticaret şirketlerinin hükmi şahsiyete sahip bulunmaları, şirket ortakları açısından önemli hukuki sonuçlar doğurmaktadır. Ticaret şirketlerinde, ortakların gerçek ve tüzel kişiliğiyle şirketin tüzel kişiliği birbirinden kesinlikle ayrılmıştır. Şirket ortağı ticari faaliyet çerçevesinde şirket açısından üçüncü kişiden farksızdır. Şirketle ortaklık ilişkisi dışında herhangi bir ticari ilişkiye giren ortak, üçüncü şahıslarla aynı konumdadır. Şirket ortaklığı dolayısıyla ortak lehine ve şirket aleyhine, üçüncü şahıslarla yapılan ticari işlemlerden farklı bir şekilde tasarrufta bulunulması mümkün değildir.

Öte yandan aynı Kanunun Ticaret Şirketleri başlığını taşıyan İkinci Kitabı’nın ticaret şirketlerine ilişkin umumi hükümlerini düzenleyen Birinci Faslında yer alan 140’ıncı maddesinde ‘’Her ortak, usulüne göre tanzim ve imza edilmiş şirket mukavelesiyle koymayı taahhüt eylediği sermayeden dolayı şirkete karşı borçlu olduğu, şirket, her ortağın sermaye koyma taahhüdünü yerine getirmesine talep ve dava edebileceği gibi ifada gecikme sebebiyle uğradığı zararın tazminini de isteyebileceği’’ belirtilmiştir. 141’inci madde de ise “Vaktinde konulmayan sermaye para ise, sermayenin ödenmesi gereken günden itibaren kanuni faiz de verilmesi lazım gelir” denilmek suretiyle sermaye taahhüdünün süresinde yerine getirilmemesi halinde şirket alacağı haline gelen tutarlar için Kanun Koyucu faiz tahakkuk ettirilmesini zorunlu kılarak şirketle ilişkide olan üçüncü şahıslar ile şirketin haklarını koruma cihetine gitmiştir.

Yine aynı fasılda yer alan Kanunun 142’nci maddesinde de; “Sermaye olarak şirkete alacaklarını devretmiş olan bir ortak alacakları şirketçe tahsil edilmiş olmadıkça sermaye koyma borcundan kurtulmuş olmaz. Alacak muaccel ise, aksi kararlaştırılmış olmadıkça vade gününden, müeccel ise şirket mukavelesi tarihinden itibaren bir ay içinde şirketçe tahsil edilmek lazım gelir. Her ne sebeple olursa olsun bu müddet içinde, tahsil edilmediği taktirde, gecikmeden şirketin tazminat hakkına halel gelmemek şartıyla ortak, müddetin bitiminden itibaren geçecek günlerin kanuni faizini dahi vermeye mecburdur’’ denilmek suretiyle sermaye olarak alacak konulması durumunda, alacağın süresinde ödenmemesi halinde dahi üçüncü kişiler ile şirketin haklarını korumak amacıyla kanuni faiz tahakkuk ettirilmesi gerektiğini hükme bağlamıştır.

6102 sayılı yeni T.T.K.’da eski T.T.K’ya paralel düzenlemeler bulunmaktadır. Yeni T.T.K. hükümlerine göre bir ticaret şirketine sermaye konulmadan o şirketten ortaklık hakkı iddia edilmesi mümkün değildir. T.T.K.’nın ticaret şirketleri ile ilgili getirmiş olduğu önemli müesseselerden bir tanesi de ortakların şirkete sermaye koyma borcudur. T.T.K.’nın 128’inci maddesi hükmüne göre, ‘’ticaret şirketlerinde şirketin her ortağı, usulüne göre düzenlenmiş ve imza edilmiş şirket sözleşmesiyle koymayı taahhüt ettiği sermayeden dolayı şirkete karşı borçlu durumundadır.’’ T.T.K.’nın 128’inci maddesinin açık hükmü karşısında ticaret şirketlerinde ortaklar şirkete koymayı taahhüt ettikleri sermayeyi şirket ana sözleşmesinde açık bir şekilde belirtmek zorundadırlar. Pek tabiidir ki ana sözleşmede belirtilmiş olan sermaye taahhüdünün ortaklarca yerine getirilmesi yani sermayenin ödenmesi gereklidir.

T.T.K.’nın “Nakdî sermaye” başlıklı 344’üncü maddesinde şu düzenlemeye yer verilmiştir.” Nakden taahhüt edilen payların itibarî değerlerinin en az yüzde yirmi beşi tescilden önce, gerisi de şirketin tescilini izleyen yirmi dört ay içinde ödenir. Payların çıkarma primlerinin tamamı tescilden önce ödenir. Sermaye Piyasası Kanunu’nun pay bedellerinin ödenmelerine ilişkin hükümleri saklıdır.’’

Buna göre, gerek anonim şirketlerin kuruluşunda gerekse sermaye artırımı sırasında ortaklar taahhüt ettikleri nakdi sermayenin itibari değerlerinin en az % 25’ini şirketin ticaret siciline tescilinden önce ödemek zorundadırlar. Burada nakdi sermaye taahhüdü söz konusu olduğu için bu tutar peşin olarak ödenmelidir. Sermaye taahhüdünün geri kalan kısmının ise ödeneceği süre yine aynı maddede hüküm altına alınmıştır. Buna göre taahhüt edilen sermayenin geri kalan kısmı şirketin tescilini izleyen yirmi dört ay içerisinde ödenmek zorundadır.

Şirket ana sözleşmesinde taahhüt edilen sermayenin ne zaman ödeneceğinin şirketin genel kurulu veya yönetim kurulunun alacağı karar doğrultusunda açık bir tarihle belirlenmesi mümkündür. Ancak bu tarihin mezkûr madde hükmünde belirtilen süreleri ihtiva etmesi gereklidir.(1)

Türk Ticaret Kanunu hükümleri uyarınca sermaye şirketleri kanunen yasak olmayan her türlü iktisadi maksat ve konular için kurulabilirler. Ticaret şirketleri, gerek Türk Ticaret Kanunu, gerekse, Kurumlar Vergisi Kanunu düzenlemeleri birlikte değerlendirildiğinde kar elde etme gayesiyle kurulan tüzel kişilerdir. İktisadi amaçla kurulan bir şirketin faaliyetlerini gerçekleştirirken, kuruluş amacına uygun hareket etmesi ve karlılığı daima ön planda tutması basiretli bir iş adamı gibi davranmanın bir gereğidir. Bu nedenle sahip olunan ekonomik kaynakları kendi lehine sonuçlar doğuracak şekilde, verimliliği ön planda tutarak hukuki ve ekonomik tasarruflarda bulunması gerekmektedir.

Aksi bir uygulama, yani şirketin kaynaklarını kendi lehine değil de başkasının lehine (örneğin ortakları olan gerçek kişiler) kullanması; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun düşmeyeceği gibi ortaklar dışında kalan ancak, şirketin iktisadi ve mali faaliyetleri ile ilgili üçüncü şahısların (alacaklılar, finansal kurum ve kuruluşlar, Devlet gibi) haklarına da zarar verebilir.

Burada üzerinde önemle durulması gereken husus; şirket ile ticari bir ilişki içinde bulunan ortağın üçüncü kişilerle aynı konuma sahip olduğudur. Dolayısıyla sermaye şirketi ortaklarından birisi şirket ile ticari bir ilişkiye girdiğinde, ortaklık bağından ötürü ortak lehine, şirket aleyhine olacak biçimde, ortağa üçüncü kişilerden ayrı özel bir tasarrufta bulunmanın mümkün olmadığı, yani ortağın böyle bir ilişkide herhangi bir ayrıcalığa sahip olmadığının gözden kaçırılmaması gerekir.

Kurumlar Vergisi

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6. maddesine göre kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır. Genel olarak safi kurum kazancı ise Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hükümlerine göre tespit olunur. Yani kurumların elde ettikleri kazanç ve iratlar nereden kaynaklanırsa kaynaklansın (ticari-zirai-serbest meslek kazançları, ücret, gayrimenkul-menkul sermaye iratları veya diğer kazanç ve iratlar) her gelir unsuru ayrı ayrı değil hepsi bir bütün olarak dikkate alınır ve kazanç tutarının hesabında Kurumlar Vergisi Kanunu ile Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır.