Fahrettin AÇAR

1-GİRİŞ

İşletmelerin sektörde güçlü şekilde durabilmelerini sağlayan en önemli husus yeterli ve fonksiyonel olarak dağıtılmış bir finasman sistemine sahip olmaları gerekmektedir. Ülkemizde son zamanlarda yapılan bir çok düzenleme ile işletmelerin aktifinde kayıtlı olup fakat işletmeye finasman desteği sağlamayan taşınır ve taşınmazların daha fonksiyonel kullanılarak finasman desteği sağlamaya yönelik düzenlemeler yapılmaktadır. Söz konusu bu düzenlemelerin en başından kuşkusuz sat- kirala-geri al sistemi gelmektedir. Sat-Kirala-Geri al sistemi işletmelerin elini güçlendiren ve vergiden istisna tutan sat kirala geri al sistemi kurumlar vergisi kanunun 5/j maddesinde düzenlenmiştir. Bu düzenleme ile beraber işletmeler aktiflerinde kayıtlı olup fakat genellikle pasif olarak kullanılan taşınır ve taşınmazlar, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına satılarak ve daha sonra bunları kiralayarak işletmeye net nakit girişi sağlayarak işletmeye ek finasman sağlanmış olmaktadır. Son zamanlarda finasman maliyetlerinin çok yükselmiş olması ve kolay ulaşılabilir olmaktan çıkmış finasman yöntemleri için çok cazip ve kullanımı kolaylaştırılmış bir sistem haline dönüşmüştür.

2-KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME

6728 sayılı Kanunun 56 ncı maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (j) bendiyle, her türlü taşınır ve taşınmaz malların 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına satışından doğan kazançlar ile bu kurumlarca söz konusu varlıkların devralındığı kuruma kira süresi sonunda devrinden doğan kazançlara yönelik istisna uygulaması düzenlenmiştir. Söz konusu düzenlemeden 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla taşınır ve taşınmaz mallarını finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devreden kurumlar vergisi mükellefleri ile Bu varlıkları devraldıkları kurumlara kira süresi sonunda devreden finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankaları yararlanabilecektir.

Sat –kirala-Geri al sisteminde mükelleflerin şartları sağlamak şartıyla tam veya dar mükellef olması farketmeyecektir. İşletmenin aktifinde kayıtlı olup amortisman uygulamasına konu olan taşınır ve taşınmazların tamamı istisnaya tabi olabilecektir. Söz konusu taşınır ve taşınmazların işletmenin aktifinde belli bir süre kalma şartı bulunmamaktadır.

İstisnaya konu edilecek satış kazancı, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. Bu varlıkların satışından elde edilecek istisna kazancın, kiracı tarafından pasifte özel bir fon hesabına alınması gerekmektedir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, kiracılarca varlıkların kiralayanlara satışının yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, istisna kazanç tutarı, satışın yapıldığı dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle istisnadan yararlanılabilecektir. Anılan istisnadan geçici vergi dönemleri itibarıyla da yararlanılması mümkün olup belirtilen süre zarfında söz konusu kazancın fon hesabına alınmaması durumunda, kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılabilmesi mümkün olmadığı gibi geçici vergi dönemleri itibarıyla yararlanılan istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerden kaynaklanan vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ayrıca aranacaktır. Kurumlar vergisi kanunun 5’inci maddesinde düzenlenen istisnalar kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde indirim konusu yapıldığından söz konusu 5/j istisnası da beyanname üzerinde indirilen bir istisnadır.

Fon hesabına alınan kazanç tutarı kiracı tarafından sadece, gerek kira süresi boyunca gerekse kira süresinin sonunda varlıkların geri alınmasından sonra bu varlıklar için ayrılacak amortismanların (bu varlıkların kiralayan kurumlara devrinden önce kiracıdaki net bilanço aktif değerine isabet eden amortismanlar hariç) itfasında kullanılabilecektir .Ancak, fon hesabına alınan kazanç tutarının bunun dışında, başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç), istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

Örnek: (B) A.Ş aktifinde 4.000.000TLye kayıtlı olan binasını 8.000.000TL karşılığında X bankasına sat kirala geri al sözleşmesi kapsamında satmıştır. Mükellef kurum bina için toplamda 1.000.000TL amortisman ayırmıştır.

Kazanç: 8.000.000-(4.000.000-1.000.000)= 5.000.000TL (özel fon hesabına alınacak tutar)

Mükellef kiralama süresi boyunca ve geri alımdan sonra söz konusu varlık için ayrılacak amortismanın 5.000.000TL sini özel fonlardan karşılanacak geri kalan 3.000.000TL’yi ise dönem gideri olarak yazabilecektir.

Taşınır ve taşınmaz malların, sat-kirala-geri al süreci tamamlanmadan kiralayan kurumlar tarafından finansal kiralama yöntemi dahil olmak üzere (6361 sayılı Kanunda yer alan sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi halleri hariç), üçüncü kişi ve kurumlara satılması halinde, kiralayanlar tarafından elde edilen kazanç dolayısıyla bu istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Sat-kirala-geri al işlemine konu taşınır ve taşınmaz malların kiralayanlar tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, kiralayan kurumlara devrinden önce bu varlıkların kiracıdaki net bilanço aktif değeri ile bu varlıklar için anılan kurumların kazancının tespitinde dikkate alınan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak, satışı gerçekleştiren kiralayan nezdinde vergilendirme yapılacaktır.

Örnek: X bankası sözleşme süresi dolmadan söz konusu binayı 12.000.000TL’ye Y A.Ş. satması durumunda X bankasının kazancı aşağıdaki gibi hesaplanacaktır. Sözleşme süresi boyunca 500.000Tl amortisman ayrıldığı varsayımı altında çözüm gerçekleştirilecektir.

12.000.000-[8.000.000-(1.000.0000+500.000]= 5.500.000TL vergi matrahı.

Sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi nedeniyle sat-kirala-geri al işleminin tamamlanamaması halinde ise istisna nedeniyle kiracı adına zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunacaktır.

3- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME