Ümit BOZKURT-E.Serdar TOKSOY

GİRİŞ

Yüksek yargının vermiş olduğu bir takım kararlarda, rödovans sözleşmesini asıl işveren-alt işveren ilişkisine benzetildiği, rödovans sözleşmeleri için bu ilişkiye ilişkin hükümlerin kıyasen de olsa uygulanabileceğinin kabul edildiği söylenebilir. Ancak, hem yüksek Yargı’nın pek çok kararında hem de öğretide Türk Borçlar Kanunu’ nun ürün kirasına ilişkin hükümlerinin kıyasen uygulanması gerektiği ileri sürülmektedir. Rödovans sözleşmeleri ile ilgili olarak kısacası şunu söyleyebiliriz. Türk Borçlar Kanununun ürün kirasına ilişkin hükümleri ile uygulama alanı bulmaktadır.

Esasen rödovans sözleşmelerinin hukuki yapısı ve vergi hukukundaki konumu yazmakla bitmez. Çalışmamızda okuyucuda fazlada sıkmadan bu sözleşmeler neticesinde vergi hukuku bakımından düzenlenmesi gereken belgeler, sözleşmede karşılığı elde edilen hakların karşılığı olarak ödenen bedellerin ne zaman, hangi taraf tarafından gider yazılacağı ve son olarak Katma Değer Vergisinde yer alan indirim mekanizması açısından konuyu değerlendireceğiz.

DEĞERLENDİRME

Sözleşmeye esas rödovans bedelleri hasılat kirası şeklinde üretim miktarı üzerinden belirlenir. Rödovans sözleşmeleriyle ilgili detaylı düzenlemelere Maden Yönetmeliğinin 101. ve müteakip maddelerinde rastlamaktayız. Vergi kanunlarında ise konuyu ilgilendiren temel maddelere aşağıdaki bölümlerde yer verelim.

213 sayılı Vergi usul kanunda İspat Edici Kâğıtlar ile olarak “Madde 227 Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.(Ek: 19/2/1963 - 205/14 md.) Defter tutmak mecburiyetinde olmayan mükellefler vergi matrahlarının tesbiti ile ilgili giderlerini tevsike mecburdurlar. (Götürü usulde tesbit edilen giderler hariç.) (7338 sayılı kanunun 21 inci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük: 26.10.2021)Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dâhil olmak üzere, bu Kanuna (*) göre kullanılan veya bu Kanunun Maliye ve Gümrük Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak, kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılacağı” Belirtilmiştir.

Madde 229 faturanın tarifi yapılmış ve “Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.” Denilmiştir.

Madde 231’in beşinci fıkrasında ise; “Fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azamî yedi gün içinde düzenlenir. Bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.” hükümlerine yer verilmiştir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6.maddesinde kurumlar vergisinin, “Mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı” hükümlerine atıf yapılmış,

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40 ıncı maddesinde ise “safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği” hükmü hatırlatılmıştır.

3065 sayılı KDV Kanununun; “1/1 inci maddesinde, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti kapsamında yapılan teslim ve hizmetlerin KDV’ye tabi olduğu,

-10 uncu maddesinde; vergiyi doğuran olayın, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana geldiği,

-29/1-a maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV’den, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV’yi indirebilecekleri,

-30/d maddesinde, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı,

-34/1 inci maddesinde, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait KDV nin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmek ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebilecekleri,” Maddelerinde belirtilmiştir.

Örneğin Kiralanan maden ocağı ile ilgili olarak ruhsat sahibi adına tahakkuk eden çeşitli hak bedellerine ilişkin KDV’nin ödemesi rödovanscı tarafından yapılsa dahi fatura kiralayan adına düzenlenmediğinden indirim konusu yapılmaması gerekmektedir. Zira KDV kanununun 29/1-a maddesine yukarıda atıf yaptık. Mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmetler nedeniyle hesaplanan ve fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV sadece kendi işlemleri nedeniyle hesaplanan vergiden indirilebilir. Fakat yapılan harcamalar ruhsat sahibi tarafından faturaya yansıtılması durumunda bu faturada gösterilecek KDV kiralayan şirket tarafından indirilebilecektir. Düzenlenecek fatura ile bu meblağlara ilişkin VUK’nun 227. Maddesinin lafzına ve ruhuna da uygun hareket edilmiş olacaktır.

Ve yine ilerleyen dönemlerde TFRS 6 Maden Kaynaklarının Araştırılması ve Değerlendirilmesi ile birlikte anlatacağımız, Madenlerde Amortisman uygulaması ile ilgili olarak Vergi usul kanunda Madde 316’da “İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin, müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.” Hükümleri yer almaktadır.

Tabi ki 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu yönünden olayı incelememiz olmaz. Zira bir sözleşmenin olduğu yer de akıllara ilk gelecek vergi Damga Vergisidir. Damga Vergisi Kanuna ekli (1) sayılı tablonun, “I-Akitlerle ilgili kağıtlar” başlıklı bölümünün A/1 fıkrasında, belli parayı ihtiva eden mukavelename, taahhütname ve temliknamelerin; A/2 fıkrasında da kira mukavelenamelerinin nispi oranda damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır. Bu nedenle rödovans sözleşmesinde belirlenen üretim miktarı ve belirtilen birim fiyat üzerinden hesaplanacak tutar damga vergisine esas olacaktır.

Konu ile ilgili birden fazla özelge olmakla birlikte en güncel olanı Sakarya Vergi Dairesi Başkanlığı’nın Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü Tarafından 11.02.2021 Tarih ve 41931384-130[29-2016-62]-6069 Sayılı Özelgesidir.(1)