Kubilay TÜRKŞEN

1-GİRİŞ

VUK’un 328. maddesine göre; amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydeder.

Satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde satıştan oluşan kâr yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahına eklenir.

Yenileme fonu özünde amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından doğan karların bilanço pasifinde azami üç yıl süre ile bekletilmesi yoluyla vergi ertelemesi sağlayan ve bu yolla işletme içi yatırımların teşvikini amaçlayan bir uygulamadır.

Bu yazıda yenileme fonu uygulamasında tereddüt yaratan ve özelgelerle açıklığa kavuşturulan hususlar ele alınmıştır.

2-ÖZELGELERLE AÇIKLIĞA KAVUŞTURULAN HUSUSLAR

2.1-İşletme Hesabı Defteri ve Serbest Meslek Kazanç Defteri Tutan Mükellefler Yenilme Fonu Uygulamasından Yararlanamaz.

Yenileme fonu ayırabilmek için mükellefin bilanço esasına göre defter tutması gerekir. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ile serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler yenileme fonu ayıramazlar. Bu husus VUK’un 328. maddesinin gerekçesinde açıkça belirtildiği gibi, işletme hesabı esasında veya serbest meslek kazanç defterinde fonun takibi kayıt tekniği açısından da mümkün değildir. 

Serbest meslek erbabı ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin, yenileme fonu uygulamasından yararlanamayacağı hususu verilen bir özelge ile de teyit edilmiştir.

2.2-Kur Farkları Yenileme Fonunun Hesabında Dikkate Alınmaz.

Amortisman tabi iktisadi kıymet satışlarında satış yabancı para cinsinden yapılmışsa hasılat, satış tarihindeki kur dikkate alınarak belirlenir. Peşin satış halinde döviz cinsinden elde tutulan hasılatın, vadeli satış halinde ise bu işlemden doğan döviz cinsinden alacağın satış tarihinden sonra kurlardaki düşme veya yükselme nedeniyle TL karşılığında oluşan değişiklikler kur değerlemesi yapılarak ilgili dönem kazancı ile ilişkilendirilir. Söz konusu değerleme farkları dönem kazancını iktisadi kıymet satış karı olarak değil, kambiyo karı veya zararı olarak etkiler.

Maliye Bakanlığı 1992 yılında verdiği bir Özelgede iktisadi kıymetin satış bedelinin yabancı para ile tahsili ve döviz bedelinin bankalarda tutulması durumunda ortaya çıkan kur farkı ve elde edilen faizin yenileme fonuna alınamayacağını, bu tutarların ilgili yıl hasılatına dahil edilerek vergilendirilmesi gerektiğini açıklamıştır.

Maliye Bakanlığı aynı anlayışı taşınmaz ve iştirak hisseleri satış kazancı istisnası uygulamasında da devam ettirmiştir. 5520 sayılı KVK’ya ilişkin olarak yayımlanan 1 Seri Numaralı KVK Genel Tebliğinde kur farkı, faiz, komisyon ve benzeri gelirlerin istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacağı açıklanmıştır.

Bu nedenlerle döviz cinsinden yapılan satışlarda, satıştan sonra satışla ilgili döviz mevcudunun veya dövizli alacağın değerlemesi sonucu oluşan kur farkları ilgili dönemin gelir veya gideri sayılır ve yenilme fonuna alınan tutarı etkilemez. Aynı kabulün vade farkları yönünden de yapılması gerekir. Satış aşamasında belli ve fiyata dahil olan vade farkları satış tarihinde hesaplanan kara dahil olacağından yenileme fonuna alınabilir, satıştan sonra geç ödeme nedeniyle oluşan vade farkları ise ilgili dönemin geliri sayılacağından yenileme fonuna alınan kara dahil edilmez.

2.3-Yeni Kıymetin Finansal Kiralama Yoluyla Temini Halinde Finansal Kiralama Hakkı İçin Ayrılan Amortismanlar Fondan Mahsup Edilebilir.