Mikail OKYAY

Birçok firma kendileri veya ortak oldukları şirketlerin finansman ihtiyacını karşılayabilmek için borç alıp verebilmektedirler. Vergi kanunları ilişkili firmaların kendi aralarında yapacakları borçlandırmalarda vergi kaybının önüne geçmek için Kurumlar Vergisi Kanun12. maddesinde Örtülü Sermaye ve 13. maddesinde Transfer Fiyatlandırması Yolu İle Örtülü Kazanç Dağıtımı düzenlemelerini getirmiştir.

Firmalar, ilişkili şirketlerine borç para kullandırırken Örtülü Sermaye ve Emsal Fiyat şartlarına uymak zorundadır.

KVK’nın 12. maddesinde yer alan Örtülü Sermaye düzenlemesi neticesinde şartların sağlanması durumunda örtülü sermaye tutarını aşan borç para üzerinden ödenen faiz vb. ödemeler kar payı olarak kabul edilmiştir. Bu kar payıda karşı firma için aynı maddede yer alan şartların sağlanması durumunda KVK’nın 5/1-a maddesi kapsamında İştirak Kazançları İstisnası olarak değerlendirilip kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde indirim konusu yapılması mümkündür.

Bu yazımızda örtülü sermaye sonucu oluşan kar payının İştirak Kazançları İstisnası olarak değerlendirilebilmesi için olması gereken şartlar örnekler üzerinden ele alınmıştır.

 ÖRTÜLÜ SERMAYE MÜESSESİNE İLİŞKİN KURUMLAR VERGİSİ KANUNU VE 1 SERİ NO.LU KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ'NDE YER ALAN DÜZENLEMELER

KVK'nın 6. maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içerisinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının hesaplanmasında da Gelir Vergisi Kanunu’nun (GVK) ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Safi kurum kazancının tespitinde indirimi kabul edilen giderler, GVK’nın 40. maddesi ile KVK’nın 8. maddesinde sayılmıştır.

Ticari kazancın tespitinde indirilemeyecek giderler GVK’nın 41. maddesinde, KVK’nın 11. maddesinde sayılmıştır. KVK’nın 11. maddesinin 1/b bendi uyarınca; örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin safi kurum kazancının tespitinde indirim olarak kabul edilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Vergi mevzuatımızda yer alan önemli vergi güvenlik müesseselerinden birisi olan örtülü sermaye müessesi, KVK’nın 12. maddesinde düzenlenmiştir. Anılan maddenin 1 no.lu bendinde, "Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmının, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır."hükmü yer almaktadır.

KVK'nın 12. maddesinin 7. fıkrası ile örtülü sermaye uygulamasına taraf olan mükellefler nezdinde düzeltme yapılma imkanı getirilmiştir. Anılan fıkra hükmü aşağıdaki gibidir.

“(7) Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri, tam mükellef kurumlar nezdinde yapılacak düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin kur farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir. Şu kadar ki, bu düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır.”

KVK'nın 12. maddesinin 7. fıkrasında yer alan örtülü sermaye uygulamasına taraf olan mükellefler nezdinde yapılacak düzeltme işlemlerine ilişkin madde gerekçesinde; bir kurumda örtülü sermaye şartlarını taşıması sebebiyle, indirimi reddedilen borçlar için nakden veya hesaben ödenen faizlerin, mükerrer vergilemeyi önlemek amacıyla elde eden yönünden kâr payı olarak yeniden tasnif edilmesi ve buna göre gerekli düzeltmelerin yapılmasının amaçlandığı, ancak düzeltme işleminin, sadece taraf olan mükellefler nezdinde yapılacağı, bu mükelleflerin ortaklarına ilişkin daha alt kademelerde düzeltme yapılmasının söz konusu olmayacağı belirtilmiştir. Madde gerekçesinin devamında, düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartının getirildiği belirtilmiştir.