Fahrettin AÇAR

1- GİRİŞ
İşletmeler, faaliyetlerini devam ettirebilmek için maddi duran varlıklara ihtiyaç duyabileceği gibi maddi olmayan duran varlıklara da ihtiyaç duyabilmektedir.Bu ihtiyaç bazı işletmelerde faaliyetlerin devam edebilmesi için olmazsa olmazdır. Günümüz küresel ekonomi şartlarında birçok sektörde işletmelerin piyasa değerinin oluşmasında maddi duran varlıklardan çok, maddi olmayan duran varlıkların etkisi daha çok bulunmaktadır. Bilgi çağında yaşadığımız bu dönemde işletmelerin sahip olduğu telif hakları,Patent, entelektüel sermaye, şerefiye, marka, ticaret ünvanı, ile müşteri ve tedarik zincir ilişkileri sonucu diğer işletmelere karşı büyük üstünlük sağlanmaktadır,Bu kapsamda işletmelerin için önemli bir varlık olan maddi olamayan duran varlıkların dışarıdan satın alınması ve takasa konu edilmesi veya işletme içinde geliştirilmesi durumunda oluşan satın alma maliyeti veya geliştirme maliyeti kapsamında oluşan diğer giderlerin ve faiz giderlerinin maddi olmayan duran varlığın maliyetine eklenip eklenmeyeceği veya oluştuğu dönemde doğrudan gider yazılıp yazılmayacağı hususlarını Vergi Usul Kanunu ve buna bağlı olarak çıkan tebliğler ile Türkiye Muhasebe Standartları kapsamında açıklanmaya çalışılacaktır.
2- VERGİ USUL KANUNU KAPSAMINDA DEĞERLENDİRİLMESİ
Türk Veri Mevzuatı’na Göre Maddi Olmayan Duran Varlık Kavramı: VUK’da maddi olmayan duran varlık ifadesi bulunmayıp, bu ifade yerine 269.maddede “gayri maddi haklar” ifadesi yer almaktadır. Söz konusu madde de maddi olmayan duran varlıklar tanımlanmamış, ancak bu varlıklara ilişkin örnekler verilmiştir. 1 Seri Nolu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliği’nde maddi olmayan duran varlıklar (gayri maddi haklar), “sinema filmleri, radyo-televizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dâhil olmak üzere edebi, artistik, bilimsel her nevi telif hakkının veya her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınaî, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınaî, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkını ifade etmektedir” şeklinde örnekler vererek gayri madi hakların neler olduğunu açıklamaya çalışılmıştır.
VUK’un 269’uncu maddesinde İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir.Bu kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir:
Gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı;Tesisat ve makinalar; Gemiler ve diğer taşıtlar, Gayrimaddi haklar.
Mezkur kanunun 270’inci maddesinde gayrimenkullerde maliyet bedeline, satınalma bedelinden başka, aşağıda yazılı giderler girer:
1. Makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri;
2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderler.
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedelini ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler. Söz konusu maddenin genel tanımla yapması nedeniyle ilk iki madde gayrimenkullerle ilgi olup son paragraf ise hem maddi hem de olmayan duran varlıklarla ilgili hususu açıklamıştır. Bu kapsamda mükellefler satın alma ile elde ettikleri gayri maddi haklara satın alma bedelinden başka diğer giderleri maliyete ekleyip amortisman yoluyla itfa edebilecekleri gibi doğrudan gider olarak da yazabileceklerdir.
163 sayılı VUK genel tebliğinde yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisiyle sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, sabit kıymetin maliyet bedeline mi intikal ettirileceği yoksa doğrudan ilgili yılın giderleri arasında mı gösterileceği hususlarında açıklamalar yapılmıştır.
1. Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise, ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,
2. Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması, mümkün bulunmaktadır(1).
Bu açıklamalar çerçevesinde maddi olmayan duran varlıkların ilk alındığı dönemde oluşan faiz giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi ve amortisman yoluyla itfa edilmesi diğer dönemlerin ise doğrudan gider yazılması gerekmektedir. 333 Sıra Numaralı VUK Genel Tebliği’ne göre haklar hesabında gösterilen maddi olmayan varlıkların faydalı ömürleri 15 yıl olarak kabul edilmekte ve % 6,66 amortisman oranına göre itfaya tabi tutulmaktadır.
3- TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI KAPSAMINDA DEĞERLENDİRİLMESİ
Türkiye Muhasebe standartarı 38 sayılı maddi olmayan duran varlıklar standartında, Maddi Olmayan Duran Varlık Kavramı:“fiziksel niteliği olmayan tanımlanabilir parasal olmayan varlık” şeklinde tanımlanmıştır. İşletmeler bilimsel ya da teknik bilgi, yeni işlemlerin veya sistemlerin tasarlanması ve uygulanması, lisanslar, fikri haklar, piyasa bilgisi ve markalar (marka adı ve unvanların yayımlanması dâhil) gibi maddi olmayan kaynakların edinimi, geliştirilmesi, korunması ya da genişletilmesi ile ilgili olarak genellikle kaynaklarını kullanırlar ya da borçlara katlanırlar.Bu satandart kapsamında bakıldığında maddi olmayan durann varlıların hem dışarıdan satın alınması hem de işletme içinde geliştirilmesi durumu olabileceğine açıklık getirilmiştir.
TMS 38 ve KOBİ TFRS Bölüm 18’e göre bir varlığın maddi olmayan duran varlık olarak kabul edilebilmesi için aşağıdaki şartları sağlaması gerekmektedir.