Yiğit YILDIZ

Giriş
Bir işletmenin ana kurulma gayelerinden birisi kâr etmektir. Ancak kimi zaman içinde bulunulan ekonominin durumu, belirsizlikler ve çeşitli risk faktörleri nedeniyle işletmeler faaliyet dönemini zararla kapatabilmektedirler. Kurumlar vergisi, tüzel kişilerin bir hesap döneminde iktisadi faaliyetleri sonucunda yarattığı safi kazanç üzerinden hesaplanır.
Yasa koyucu kurumlar vergisi matrahını belirlerken ise kimi gider, zarar ve indirimlerin gayrisafi kazançlardan düşülmesine olanak tanır. Bilindiği üzere vergi matrahı verginin üzerinden hesaplandığı şeydir. Bu nedenle vergi matrahının objektif bir şekilde belirlenmesi ödenecek verginin doğruluğu bakımından olmazsa olmaz bir özelliğe sahiptir. Bahse konu vergi matrahtan indirilecek kalemlerden birisi ise geçmiş yıllar zararlarıdır.
Ülkemizde bir faaliyet döneminde oluşan zarar tutarı, belirli koşulların sağlanması şartıyla, sonraki dönem kazançlarından indirilebilmektedir. Bu özelliğiyle geçmiş yıl zararları mahsubu mükellefler önemli vergisel avantajlar sağlamaktadır. Bir vergi planlama aracı haline dönüşmemesi için yasa koyucu söz konusu indirim hakkını beş yıl gibi süre ile kısıtlamış ve birtakım şartların mevcudiyetine bağlamıştır.
Bu çalışmada kurumlar vergisi matrahından indirim hakkına sahip olan geçmiş yıl zararları ile ilgili tereddüt edilen bazı nitelikli hallere yer verilecektir.
1.Mevzuat
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Zarar Mahsubu” başlıklı 9. Madde hükmü şöyledir: “Kurumlar vergisi matrahının tespitinde, Kurumlar Vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek şartıyla aşağıda belirtilen zararlar indirim konusu yapılır:
a) Beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar.
Kanunun 20 nci maddesinin birinci fıkrası çerçevesinde devralınan kurumların devir tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları ile 20 nci maddenin ikinci fıkrası kapsamında gerçekleştirilen tam bölünme işlemi sonucu bölünen kurumdaki öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zararların indirilmesinde aşağıdaki şartlar ayrıca aranır:
1) Son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanunî süresinde verilmiş olması.
2) Devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi.
Bu şartların ihlâli halinde, zarar mahsupları nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğmuş sayılır.
b) Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla yurt dışı faaliyetlerden doğan zararlar;
1) Faaliyette bulunulan ülkenin vergi kanunlarına göre beyan edilen vergi matrahlarının zarar dahil, her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisi verilen kuruluşlarca rapora bağlanması,
2) Bu raporun aslı ile tercüme edilmiş bir örneğinin Türkiye’deki ilgili vergi dairesine ibrazı,
halinde indirim konusu yapılır.
Denetim kuruluşlarınca hazırlanacak raporun ekinde yer alan vergi beyanlarının, bilânço ve gelir tablosunun, o ülkedeki yetkili malî makamlarca onaylanması zorunludur. Faaliyette bulunulan ülkede denetim kuruluşu olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesinin, o ülke yetkili makamlarından alınan birer örneğinin mahallindeki Türk elçilik ve konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiş bir örneğinin ilgili vergi dairesine ibrazı yeterlidir. Türkiye’de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye’deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutardır.
2-Zarar Mahsubu ile İlgili Bazı Özellikli Hususlar
. Devir ve Bölünme Durumunda Zarar Mahsubu
Devir veya tam bölünme hallerinde varlıkları devralan kurumlar, devralınan veya bölünen kurumların öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarını mahsup edebilirler. Kısmi bölünmede ise zarar mahsubu yapılması söz konusu değildir.
Tam bölünme işleminde, bölünen kurumun öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zarar kısmı mahsup edilir.
Öz sermaye, kurumun 213 sayılı VUK uyarınca devir veya bölünme tarihi itibarıyla tespit edilmiş olan öz sermayesidir. Aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark öz sermayeyi teşkil eder. Devralınan veya bölünen kurumun öz sermaye tutarının sıfır veya negatif olması halinde bu kurumların zararları mahsup edilemez.
Devir ve bölünme halinde zarar mahsubu yapılabilmesi için;
- Devralınan veya bölünen kurumların son 5 yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,
- Devir veya bölünme neticesinde zarar mahsubu yapacak kurumun, aynı faaliyete, devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam etmesi
gerekir.
Devralan tüzel kişilik, devir veya bölünme tarihinden itibaren en az 5 yıl süreyle, devredilen veya bölünen kurumların faaliyetlerini devam ettirme zorunluluğu vardır.
Vergiden kaçınma amacıyla ekonomiye kazandırılması mümkün olmayan kurumların devir veya bölünme suretiyle devralınması ya da devralınan veya bölünen kurumların faaliyetinin 5 yıllık süre içinde arızi hale getirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesi gibi hallerde zarar mahsubu mümkün değildir.
- Matrah Artırımı Bulunan Dönemlere ilişkin Geçmiş Yıl Zararları