Abdullah SAĞLAM

1.GİRİŞ
26.10.2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile başta Vergi Usul Kanunu olmak üzere bir kısım vergi kanunlarında değişiklikler ve yeni düzenlemeler yapılmıştır.
7338 sayılı Kanun’un 46 ila 50’inci maddeleri ile Vergi Usul Kanunu’na eklenen Ek 14-18 maddelerinde Karşılıklı Anlaşma Usulü uygulaması düzenlenmiştir.
Vergi Usul Kanunu’nun Ek 14 ila 18’inci maddelerinde açıklanan Karşılıklı Anlaşma Usulü düzenlemesi 01.01.2022 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiştir.
Vergi Usul Kanunu’na yeni eklenen hükümlerle, ülkemizin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının “Karşılıklı Anlaşma Usulü” maddesi ile anlaşmaya taraf devletlerce anlaşmanın yorumlanmasından ve uygulanmasından kaynaklanan sorunların çözümlenmesi amaçlanmıştır. Söz konusu maddede, anlaşmaya taraf devletlerden birinde mukim olanların, taraf devletlerden biri veya her ikisinde kendilerine yapılan vergisel işlemlerin, ilgili anlaşma hükümlerine uygun olmadığı veya olmayacağı sonucuna varmaları durumunda, bu işlemlerin düzeltilmesine yönelik genel kurallar yer almaktadır.
Yapılan düzenleme ile karşılıklı anlaşma usulüne başvuru süresi ve karşılıklı anlaşma usulü sürecinin iç mevzuatımızda yer alan zamanaşımı sürelerine ve dava açma sürecine etkisi belirlenmiş, ayrıca mevzuatımızdaki uzlaşma ve tahsilat süreçleri ile karşılıklı anlaşma usulü arasındaki ilişki açıklanmıştır. Böylece karşılıklı anlaşma usulünün daha etkin hale getirilerek anlaşma kaynaklı sorunların hızlı, etkili ve bu alandaki uluslararası standartlar ile uygulamalara uygun şekilde çözümlenmesi amaçlanmıştır.
Çifte vergileme, vergiye tabi bir gelirin birden fazla ülkede vergi konusu olması, aynı gelirin hem elde edildiği ülkede hem de geliri elde edenin mukim (yerleşik) olduğu ülkede vergilendirilmesidir. Ülkeler bu istenilmeyen durumu ortadan kaldırmak amacıyla aralarında vergi anlaşmaları yapmaktadırlar.
Türkiye’nin akdettiği Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının tamamında Karşılıklı Anlaşma Usulüne ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Karşılıklı Anlaşma Usulü, genellikle anlaşmaların 24 veya 25’inci maddesinde hüküm altına alınmıştır.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının (Anlaşma), kapsamlı ve özenle oluşturulan hükümlerine rağmen, bu hükümlerin taraf devletlerin ilgili vergi idarelerince uygulanması sırasında zaman zaman hatalı işlemler, hatalı yorumlar veya ilgili anlaşma hükümlerinin dikkate alınmaması gibi durumlar ortaya çıkabilmektedir.
Bu gibi istenilmeyen durumlarla karşılaşan ve sorunlarını ilgili idare nezdinde çözemeyen mükellefler için ulusal çözüm yollarına (yargı, uzlaşma gibi) başvurma bilinen bir çözüm yoludur. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları kapsamında yer alan Karşılıklı Anlaşma Usulüne ilişkin madde hükümleri ise mükelleflere ulusal çözüm yollarıyla bağlı kalmaksızın durumlarını, olayına göre, mukim oldukları veya vatandaşı oldukları devletin yetkili makamlarına da iletme imkânı veren bir çözüm yolu önermektedir
Bu çalışmamızda 7338 sayılı Kanun ile Vergi Usul Kanunu’nun ek 14 ila ek 18’inci maddelerinde düzenlenen Karşılıklı Anlaşma Usulü müessesi açıklanmıştır.
2. KARŞILIKLI ANLAŞMA USULÜ
2.1. Kapsamı
Türkiye’nin akdettiği Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının tamamında Karşılıklı Anlaşma Usulüne ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Karşılıklı Anlaşma Usulü, genellikle anlaşmaların 24 veya 25’inci maddesinde hüküm altına alınmıştır.
Anlaşmaya taraf devletlerin birinde mukim olanların, taraf devletlerden herhangi birinde veya ikisinde kendilerine yönelik yapılan işlemlerin, bu anlaşma hükümlerine uygun olmadığı veya olmayacağı sonucuna varmaları durumunda, nasıl bir yol izlemeleri gerektiği bu maddede açıklanmaktadır.
Böyle bir durumla karşılaşan mükelleflerin;
. Akit devletlerin iç mevzuatlarında öngörülen çözüm yollarıyla bağlı kalmaksızın, mukim oldukları akit devletlerin yetkili makamlarına,
. Mükelleflerin diğer devlette uyruklukları dikkate alınarak bu diğer devletin vatandaşlarından farklı olarak aleyhte bir vergilendirmeye tabi tutulmaları durumunda ise, bu mükelleflerin bu sorunu vatandaşı oldukları devletin yetkili makamlarına başvurma hakları bulunmaktadır.
Diğer devlette anlaşmaya aykırı olarak vergilendirildiklerini düşünen mükelleflerin bu durumlarını mukim oldukları devlete bildirme süreleri anlaşmalarda düzenlenmiş olup, bu süreler anlaşmalara göre değişmektedir.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında düzenlenen Karşılıklı Anlaşma Usulü 7338 sayılı Kanun ile 01.01.2022 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenmiştir.
Karşılıklı Anlaşma Usulü’nün kapsamını usulüne uygun yürürlüğe konulmuş bir çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması hükümlerine aykırı olarak vergilendirilmenin yapılması veya bu şekilde vergilendirileceğine ilişkin kuvvetli emareler bulunması oluşturmaktadır. Buna göre mükellefler, usulüne uygun yürürlüğe konulmuş bir çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması hükümlerine aykırı olarak vergilendirildiği veya bu şekilde vergilendirileceğine ilişkin kuvvetli emareler bulunduğu iddiasıyla anlaşmanın “Karşılıklı Anlaşma Usulü” hükümlerine göre vergi idaresine başvurabilir.
Vergilendirmenin matrah veya vergi farkları itibarıyla bölünebildiği durumlarda başvuru, sadece toplam farkın çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları kapsamındaki bölümüne isabet eden kısmı için yapılabilir.
2.2. Uygulamadan Yararlanacak Kişiler
Karşılıklı Anlaşma Usulünü başlatacak olan mükellefin anlaşmaya taraf olan devletlerden birinde mukim olması gerekmektedir. Ancak, durumları anlaşmaların “Ayrım Yapılmaması” maddesinin 1’inci fıkrasına uygun düşenlerin, yani uyrukluk nedeniyle ayrımcı muameleye maruz kalan vatandaşların da Karşılıklı Anlaşma Usulünün başlatılmasını talep etme hakları bulunmaktadır.
Anlaşmaların “Ayrım Yapılmaması” maddesinin 1’inci fıkrasında ise “Bir Akit Devletin vatandaşları, diğer Akit Devlette bu diğer Devletin vatandaşlarının aynı koşullarda karşı karşıya kaldıkları veya kalabilecekleri vergilemeden ve buna bağlı mükellefiyetlerden değişik veya daha ağır vergilemeye ve buna bağlı mükellefiyetlere özellikle mukimlik açısından tabi tutulmayacaklardır. Bu hüküm, Akit Devletlerden birinin veya her ikisinin mukimi olmayan kişilere uygulanacaktır.” ifadesine yer verilmiştir.
2.3. Başvurunun Yapılacağı İdare