Ahmet ARSLAN

Özellikle belediyeler, üniversite veya diğer bazı kamu idarelerince iktisadi ve sosyal amaçlarla ticari işletme kurulmakta ve söz konusu işletmeler piyasa mekanizması çerçevesinde faaliyette bulunmaktadır.

Söz konusu işletmelerin faaliyetleri bir taraftan kamu hukukuna tabi iken bir taraftan ticaret hukuku, borçlar hukuku gibi özel hukuk hükümlerine ve doğal olarak da vergi mevzuatına tabi bulunmaktadır.

Bu işletmelerin kullandığı taşınmazlar ile bazı taşınırların mülkiyeti ilgili idareye ait bulunmakla birlikte bunlar iktisadi işletmelere tahsis edilmekte yani kullanım hakkı bedelsiz olarak iktisadi işletmelere verilmektedir.

Bu çalışmamızda kamu idarelerine ait iktisadi işletmelerce kullanılan taşınır ve taşınmaz varlıklar için amortisman ayrılıp ayrılmayacağı ve amortisman giderlerinin vergi matrahından düşülüp düşülemeyeceği hususu ilgili yasal düzenlemeler ve emsal özelgeler ışığında irdelenecektir.

1. İktisadi İşletmelerin Kuruluşuna İlişkin Yasal Mevzuat

İktisadi işletmeler genellikle üniversiteler ve belediyeler tarafından kurulmaktadır.

Üniversitelerin iktisadi işletme kurabileceğine ilişkin yasal düzenleme bulunmamakla birlikte uygulamada üniversitelerin özellikle kampüs içinde büfe, kantin, kafeterya, sosyal tesis vb. işletmeler kurdukları ve işlettikleri görülmektedir.

Belediyeler ise 5393 sayılı Belediye Kanunu’nun 71’inci maddesi ve söz konusu kanuna istinaden yayımlanan Mahalli İdareler Bütçe İçi İşletme Yönetmeliği’ne göre iktisadi işletme kurmaktadır. Söz konusu yönetmelikte “İşletme”: Mahalli idarenin görev ve sorumluluk kapsamında bulunan özel gelir ve giderleri olan hizmetleriyle ilgili olarak İl özel idareleri için İçişleri Bakanlığı, belediyeler için Çevre ve Şehircilik Bakanlığı izni ile kurulan bütçe içi işletmeler” olarak tanımlanmaktadır.

Belediyelerin bütçe içi işletmelerinin genellikle su, otopark, otogar, çay bahçesi vb. alanlarda kuruldukları görülmektedir.

Üniversite ve belediyeler gibi kamu idarelerinin genel olarak kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmamakla birlikte bu idarelerce piyasa mekanizması çerçevesinde devamlı olarak gerçekleştirilen faaliyetler dolayısıyla oluşan iktisadi işletmeler kurumlar vergisine tabi bulunmaktadır.

Kurumlar vergisine tabi olmanın sonucu olarak gelir ve giderlerin vergi mevzuatına uygun şekilde kaydı, belgelendirilmesi ve beyan edilmesi gerekmektedir.

Gerek üniversite gerekse belediyelere ait iktisadi işletmelerin bu idarelerden ayrı muhasebesi bulunmakla birlikte ayrı tüzel kişiliği bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği bulunmayan ve gerçek kişi de sayılmayan bu tür işletmelerin örneğin 4721 sayılı Türk Medeni Kanununa göre tapuda taşınmaz maliki görünmesi yasal olarak mümkün değildir.

2. Vergi Mevzuatına Göre Amortisman Ayırma Koşulları

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 313’üncü maddesinde; “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder...” hükmü bulunmaktadır.

Buna göre, bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için, işletmede bir yıldan fazla kullanılması, yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunması ve işletmenin aktifinde kayıtlı olması gerekmektedir.

Kamu idarelerine ait iktisadi işletmelerce kullanılan taşınır ve taşınmaz varlıklar “işletmede bir yıldan fazla kullanılma”, “yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunma” şartlarını taşımasına karşın “işletmenin aktifinde kayıtlı olma” şartını taşımayabilmektedir. Zira, söz konusu işletmelerce kullanılan taşınır veya taşınmaz varlıkların önemli bir kısmı işletmelerin kendilerine değil ilgili kamu idaresine ait bulunmaktadır. Söz konusu varlıkların bu işletmelerce kullanımı tahsis mekanizması yoluyla mümkündür.

3. Kamu İdarelerince İktisadi İşletmelerine Taşınır veya Taşınmaz Tahsis İşlemi