Ercan Serdar TOKSOY-Muharrem YALVAÇ

GAYRİMADDİ HAK KAVRAMI VE ORTAYA ATILAN TEORİLER
Gayrimaddi hak kavramının içeriğini doğru bir şekilde kavrayabilmek için öncelikle hak kavramı üzerinde durulması gerekir. Hak; geniş anlamda, bir menfaatin korunması için hukuk kurallarına uygun ve onlarla sınırlı biçimde tanınmış talep ve davranışlarda bulunma kudreti ya da başkaları tarafından menedilebilme olanağı olarak tanımlanabilmektedir.(1) Literatürde çok fazla hak tanımı olmasına rağmen genel anlamda değerlendirdiğimizde birçoğunun birbirine yakın ve benzer anlamlar içerdiğini ifade edebiliriz.
Gayrimaddi mallar, insanın düşünce dünyasının bir ürünü olarak maddi malların dışında bir hukuki varlığa sahip ve iktisadi değeri olan malvarlığı unsurlarıdır. Gayrimaddi hak da bu mallar üzerindeki mutlak hakkı ifade etmektedir. Gayrimaddi malların hukuki bir nesne olarak parayla ifade edilebilen ve inovatif özellikleri olduğunu ifade edebiliriz. Gayrimaddi mal kategorisine girebilecek birçok unsur sayılabilmesine rağmen her gayrimaddi mal üzerinde gayrimaddi hak kurulduğu ve hukuken korunduğu söylenemeyecektir.(2) Gayrimaddi mallar daha geniş bir perspektifte ele alındığında her hakkın gayrimaddi olarak değerlendirilmesi mümkün olmayabilir.
Gayrimaddi mallar üzerindeki hakların yapısı teorik tartışmalara konu olduğu gibi yanı sıra yargı mercilerinin vereceği kararlar üzerinde de etkilidir. Immanuel Kant tarafından ortaya atılan Şahsiyet Hakları Teorisi fikri hakların ölümle sona ermeme, devredilebilme ve mali yararlanma yetkileri nedeniyle gayrimaddi haklar alanına tam bir açıklama getirmemektedir.(3)
Gayrimaddi mallar teorisi, şahsiyet ve mülkiyet hakları bakımından ortaya konan olumsuz bakış açısını kendi dinamikleri içinde ortaya koyan bir teoridir. Ancak teori kendi içerisinde farklı kişiler tarafından farklı bakış açılarıyla ele alınmaktadır. Ulmer gayrimaddi mallar teorisini, gayrimaddi mal üzerindeki hakkın malvarlığı ve şahıs varlığı haklarından tamamen farklı, ayrı bir hak temelinde açıklamayı uygun görmüştür. Ulmer bu teoriyi açıklarken gayrimaddi hak yapısını bir ağaca benzetmiştir. Ağacın gövdesi gayrimaddi hakkın kendisiyken kökler, mali ve manevi haklar; dallar ise mali ve manevi yetkilerdir. Nasıl ki ağaç mevcut haliyle bir bütünse gayrimaddi hak da haklar topluluğu olmaktan çıkıp bir bütün olmuştur. (4)
Mülkiyet kavramını maddi mallar ile sınırlandıran Kohler ise gayrimaddi mallara karşı farklı bir bakış açısına sahiptir. Kohler’e göre gayrimaddi mallar üzerindeki hak, mülkiyet hakkı değildir. Kişilik hakları ile gayrimaddi haklar birçok alanda kesişse de bunların tek bir hukuki müessese olduğunu söylemek güçtür. (5)
Eser sahipliği teorisi, Ernest Hirsch, Ficht ve Hegel gibi yazarlar tarafından ortaya atılan gayrimaddi haktan ziyade telif alanında çeşitli görüşler öne süren bir teoridir. Yazarlara göre patent veya telif hakkı olarak adlandırdığımız haklar, başkaca hakların birleşimi değil kanuna uygun olarak kazanılan ve sahibine yetkiler veren objektif birer vakıadır. Teori, eseri ortaya koyan kişinin statü olarak eser sahibi olarak değerlendirilmesi gerektiğini, böylece eser sahibinin kazanmış olduğu statünün çevresine karşı da hak ve yetkiler ileri sürebileceğini ifade etmektedir. Bu hukuki durum esasen eser sahibinin eser üzerindeki haklarının başkalarına devredilemeyeceği ve miras yoluyla intikal edemeyeceği fakat söz konusu hakkın değil yararlanma yetkisinin devriyle el değiştirebileceğini ortaya koymaktadır.
GAYRİMADDİ HAKLARIN VERGİLENDİRİLMESİ
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun üçüncü kitabında değerleme ile ilgili hususlar ele alınmıştır. Buradan hareketle kanun koyucu 258. maddede değerleme kavramını vergi matrahının hesaplanmasına ilişkin iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti olarak tanımlamıştır. Burada dikkat edilmesi gereken husus değerlemenin takdir ve tespit olmak üzere iki unsurdan oluşmasıdır. Kanun değerlenecek iktisadi kıymetleri sayma yoluyla belirlemekle beraber, hem değerleme işlemine ilişkin esaslar (değerleme ölçüleri) ortaya koymuş hem de işlemi gerçekleştirecek kişileri (takdir komisyonları gibi) belirlemiştir. Böylece değerleme işlemi mükelleflerin yorumuna yer bırakmayacak şekilde objektifleştirilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 269. maddesinde gayrimaddi hak kavramına yer verilmiş olup, iktisadi işletmeye dahil gayrimaddi hakların iktisadi işletmelere dahil gayrimaddi haklar gibi değerleneceği hüküm altına alınmıştır. Mezkur kanun maddesinde gayrimaddi hakları da kapsayan iktisadi kıymetlerin maliyet bedeli ile değerleneceği ifade edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 262. maddesindeki değerleme ölçütü olarak belirtilen maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilimum giderlerin toplamını ifade eder. Gayrimaddi haklar, belirli koşullar altında, işletme tarafından oluşturulduğunda ya da satın alma, devralma hallerinde maliyet bedeli ile değerlenecektir. Bu aşamada gayrimaddi haklara özel olarak gerçekleştirilen marka, patent, lisans, imtiyaz gibi mevzuat kaynaklı ödemeler de meydana gelebilecektir. (6)
Gayrimaddi hakların, satışa konu olması halinde emsal bedelle değerlenmesi gereken durumlar da mevcuttur. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 27. maddesine göre, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrah işlemin mahiyetine göre emsal bedelle gerçekleştirilmelidir.