Serdar ORAN

1.GİRİŞ

Ülkemizde uygulanan Türk Vergi Sistemi’ne göre gelir üzerinden alınan vergilerden olan kurumlar vergisi, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinde sayılan kurumlar tarafından elde edilen kazancı vergilendirmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6’ncı maddesi gereğince kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içerisinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır. Safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5’inci maddesinde kurumlar vergisinden müstesna olan kazançlara yer verilmiş olup anılan maddenin birinci fıkrasının (b) bendine göre kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri ve anılan bentte belirtilen şartları taşıyan iştirak kazançları vergi dışı bırakılmıştır.

Öte yandan mezkur Kanun’un 35’inci maddesinde diğer kanunlardaki muafiyet, istisna ve indirimlere ilişkin hükümlerin, kurumlar vergisi bakımından geçersiz olduğu, kurumlar vergisi ile ilgili muafiyet, istisna ve indirimlere ilişkin hükümler, ancak Kurumlar Vergisi Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanununa hüküm eklenmek veya bu kanunlarda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği ancak uluslararası anlaşma hükümleri saklı olduğu açıklanmıştır.

Çifte vergileme, vergiye tabi bir gelirin birden fazla ülkede vergi konusu olması, aynı gelirin hem elde edildiği ülkede hem de geliri elde edenin mukim (yerleşik) olduğu ülkede vergilendirilmesidir. Ülkeler bu istenilmeyen durumu ortadan kaldırmak amacıyla aralarında vergi anlaşmaları yapmaktadırlar.

Türkiye’nin taraf olduğu ve halen yürürlükte olan Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Gelir İdaresi Başkanlığı’nın web sayfasında yayımlanmakta olup 2022 Mart dönemi itibariyle 89 ülke ile Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları’nın imzalandığı anlaşılmıştır.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde yurt dışı iştirak kazançları istisnasının şartları ve hükümleri düzenlenmesine karşın bazı çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında da bu kazançların vergilendirilmesi veya vergi dışı bırakılmasına ilişkin hükümler içermektedir.

Bu çalışmamızda yurt iştirak kazançları istisnası Kurumlar Vergisi Kanunu ve Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları çerçevesinde açıklanmıştır.

2.YURT DIŞI İŞTİRAK KAZANÇLARI

2.1.Kurumlar Vergisi Kanunu Kapsamında

Kurumlar vergisinden müstesna tutulan kazançların düzenlendiği Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi aşağıdaki gibidir;

“b) Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri aşağıdaki şartları taşıyan iştirak kazançları;

1) İştirak payını elinde tutan şirketin, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az % 10’una sahip olması,

2) Kazancın elde edildiği tarih itibarıyla iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süreyle elde tutulması (Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle veya yurt dışı iştirakin iç kaynaklarından yapılan sermaye artırımları nedeniyle elde edilen iştirak payları için sahip olunan eski iştirak paylarının elde edilme tarihi esas alınır.),

3) Yurt dışı iştirak kazancının kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az % 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması; iştirak edilen şirketin esas faaliyet konusunun, finansal kiralama dahil finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması,

4) İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi.

Yurt dışındaki inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerin yapılabilmesi için ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir şirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda, özel amaç için kurulduğunun ana sözleşmelerinde belirtilmesi ve fiilen bu amaç dışında faaliyetinin bulunmaması şartıyla, söz konusu şirketlere iştirak edilmesinden elde edilen kazançlar için bu bentte belirtilen şartlar aranmaz.

Bu bent uyarınca vergi yükü, kanunî veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil olmak üzere toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilir.”

Buna göre söz konusu istisnadan yararlanabilmek için;

-İştirak edilen kurumun anonim veya limited şirket niteliğinde bir kurum olması,

-İştirak edilen kurumun kanuni ve iş merkezinin Türkiye’de bulunmaması,

-İştirak payını elinde tutan kurumun, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %10’una sahip olması,

-İştirak kazancının elde edildiği tarih itibarıyla, iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süre ile elde tutulması,

-İştirak kazancının (kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler de dahil olmak üzere) iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az %15 oranında; iştirak edilen yabancı kurumun esas faaliyet konusunun finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında, gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması,

-İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi

gerekmektedir.

Yurt dışı iştirak kazançları istisnasından yararlanılabilmesi için yukarıda yer alan şartların topluca yerine getirilmesi şarttır. İştirak oranı %10’dan fazla olsa dahi süre şartının gerçekleşmemesi halinde veya bütün şartlar gerçekleşmekle birlikte vergi yükü şartının gerçekleşmediği durumlarda istisnadan yararlanılabilmesi mümkün değildir.