Harun BİRBİLEN

Belde sakinlerinin mahallî müşterek nitelikteki ihtiyaçlarını karşılamak üzere kurulan ve karar organı seçmenler tarafından seçilerek oluşturulan, idarî ve malî özerkliğe sahip kamu tüzel kişisi olarak tanımlanan belediyeler, bünyelerinde iktisadi kamu kuruluşu kurabilirler. Bu kapsamda belediyeler, ayrı bir tüzel kişiliğe ve bütçeye sahip, yarı ticari nitelikte, ancak hissedarı olan belediyeye bağlı ve onun genel denetimi altında çalışan özel amaçlı kuruluşlar aracılığıyla, birçok hizmet yürütmektedirler.

Bu çalışmada, belediyelere ait arsalar üzerinde, belediyelerin kendi imkânlarıyla yapılan gayrimenkullerin satışı halinde kurumlar vergisi mükellefiyeti oluşturulup oluşturulmayacağı ve bu satışlarda KDV hesaplanıp hesaplanmayacağı hususları incelenecektir.

2. Belediyelere Ait Arsalar Üzerine Belediye Kaynaklarıyla Yaptırılan Gayrimenkullerin Satışı

Devlet ve Kamu İktisadi Teşebbüslerinin yerel düzeyde sunmadığı hizmetleri sunmak, yeni istihdam alanı yaratma çabaları, merkezi yönetimin denetiminden uzaklaşma isteği ve bürokratik engelleri aşma çabaları sonucu ortaya çıkan belediye işletmeleri, belediyeler için alternatif hizmet sunma yöntemlerinden biri olarak kullanılmaktadırlar.(1)

5393 sayılı Belediye Kanununda belediyelerin görev ve sorumluluklarının düzenlendiği 14’üncü maddesinde belediyelere mahalli müşterek ihtiyaç olmak şartıyla bazı görevler verilmiş, bunlardan bazıları “yapar veya yaptırır” denilmek suretiyle zorunlu tutulmuşken, diğerleri “yapabilir” ifadesi ile Belediyenin mali durumu ve hizmetin ivediliğine göre yerine getirilip getirilmeyeceğine karar verilmesi serbest bırakılmıştır. Görüldüğü üzere belediyenin mecburi işlerini dahi kendi eliyle yerine getirmesi gerekmemekte, bunları “yaptırması” da mümkün kılınmaktadır.(2)

Aynı Kanunun 70 inci maddesinde; belediye kendisine verilen görev ve hizmet alanlarında, ilgili mevzuatta belirtilen usullere göre şirket kurabilir ifadesi ile 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanununun 26 ncı maddesi “şirket kurulması” başlığını taşıyan maddede, büyükşehir belediyesi kendisine verilen görev ve hizmet alanlarında, ilgili mevzuatta belirtilen usullere göre sermaye şirketleri kurabilir hükmüne yer verilmiştir.

Öte yandan, iktisadi işletmenin belirgin özellikleri; bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesidir. Diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurları, ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetlerdir. Kanun, bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek ya da vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsama almıştır. Devamlılık unsuru, bir hesap dönemi içinde aynı veya ayrı faaliyet alanlarında ticari mahiyet arz eden işlemlerin birden fazla yapılmasını ifade etmektedir. Aynı hesap döneminde tek işlem nedeniyle ticari faaliyetin devamlılık unsurunun oluştuğunu kabul etmek mümkün olmamakla birlikte, faaliyetin organizasyon gerektirmesi veya amacının ticari olması durumunda devamlılık unsurunun varlığı kabul edilir.

Ticari organizasyon, sermaye tahsisi, işyeri açılması, personel istihdamı, ticaret siciline kaydolmak gibi unsur ve şartlardan tümü veya bir kısmı yerine getirilmek suretiyle belirli şekilde kurulmuş olacaktır. Bu takdirde bu organizasyon içinde bir takvim yılında veya iki veya üç yılda tek bir işlem yapılmış olsa dahi ticari faaliyetin varlığı kabul edilir.

Bu kapsamda, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinde iktisadi kamu kuruluşları, kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmış olup anılan maddenin üçüncü fıkrasında, Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve sermaye şirketleri ile kooperatifler dışında kalan ticari, sınai ve zirai işletmelerin iktisadi kamu kuruluşu olduğu; altıncı fıkrasında ise iktisadi kamu kuruluşlarının kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği hükme bağlanmıştır.

Anılan Kanunun uygulanmasına ilişkin açıklamaları içeren 1 seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin (2.3.1.) bölümünde iktisadi kamu kuruluşlarının ticari, sınai veya zirai bir işletme oluşturup oluşturmadığı hususunda, Tebliğin (2.4.) bölümünde yapılan açıklamaların dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir.