Erdoğan ARSLAN

Yürürlükteki Gelir Vergisi Kanunu (GVK) md 94/6b. hükmü, tam mükellef kurumlardan kâr payı alan tam ve dar mükellef gerçek kişilere bu kârın dağıtılması sırasında kurum bünyesinde tevkifat yapılmasını öngörmektedir. Ancak bu hükmün 26.12.1993 tarih ve 3946 sayılı Kanunun 22. maddesiyle değişen ve 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren orijinalinde yapılacak temettü tevkifatı, kâr payı dağıtılsın dağıtılmasın her hal ve takdirde uygulanmaktaydı. Bu sistem 22.07.1998 tarih ve 4369 sayılı Kanunla değiştirilmiş ve temettü tevkifatı kârın ortaklara dağıtıldığı aşamaya kadar ertelenmiştir.Bent hükmüne ilişkin nihai düzenleme 09.04.2003 tarih ve 4842 sayılı Kanunla yapılmış ve hükmün günümüzde yürürlükte olan şekli ortaya çıkmıştır. Buna göre hükümde yer alan istisna kazançlar/istisna olmayan kazançlardan ve halka açık şirketler/halka açık olmayan şirketlere kadar temettü tevkifatı bakımından yapılan ayrımcı uygulama kaldırılmıştır.

5. YürürlüktekiGVK md 94/6b. hükmündeki düzenleme zaafı taşıyan yasa kuralı, bendin “i” ve “ii” alt bentlerinde parantez içi hüküm olarak yer alan “Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz” hükmüdür. Hükümdeki zaaf, lafzın taşıdığı anlamın vergilendirme bakımından berrak, açık ve net olmamasıdır. Hükümdeki kâr ibaresinden, işletme bilançosunda bulunan cari dönem kârını ve geçmiş dönem kârlarını (belli bir amaca özgülenmemiş yedek akçeler ile yasal yedek akçelerin serbestçe kullanılabilen kısımları, mevzuatın sermayeye eklenmesine izin verdiği fonlar dâhil) anlamak gerekir ki bu nitelikteki kârlar zaten özkaynak unsurudur. Bu anlamdaki bir kârın sermayeye ilave edilmesi demek, öz kaynak unsuru olarak kârın diğer bir öz kaynak unsuru olan sermayeye eklenmesi demektir. Ancak bu işlem özellikle sermaye şirketlerinde şirket yönetiminin sıradan yapabileceği bir muhasebe işlemi değildir. Zira kârın sermayeye eklenmesi, şirket sermayesinin arttırılması ve şirket esas sözleşmesinin de değiştirilmesi demektir ki bu konuda karar verme yetkisi sadece şirket genel (ortaklar) kuruluna aittir. Kayıtlı sermaye sistemini benimsemiş şirketlerde esas sözleşmede belirlenen kayıtlı sermaye tavanına kadar sermaye arttırma yetkisi yönetim kuruluna tanınmışsa bu çerçevede yönetim şirket sermayesini arttırabilir. Dolayısıyla iç kaynaklardan karşılanan sermaye arttırımı resmi bir merasim sonunda gerçekleşir ve bu husus ticaret sicilinde de tescil edilir. Bu şekilde bir şirketin iç kaynaklarından sermayesi arttırılmışsa, Kanun bu işlemin temettü stopajının düzenlendiği hükümde “kâr dağıtım işlemi” sayılmayacağını öngörmektedir. Bu şekilde hüküm konmasının nedeni, Kanunun şirketin temettü olarak ortaklara dağıtılabilir nitelikte olan iç kaynaklarının ortaklara nakit olarak dağıtılmasını engellemek ve bu nakdin şirket sermayesi olarak şirkette ilanihaye muhafazasını sağlamaktır. Kanun koyucu bu hususu öngördüğü bir çeşit vergi teşviki yoluyla sağlamak istemiştir. Bu işlemdeki vergi teşviki, dağıtılabilir nitelikteki iç kaynakların sermayeye eklenmesi halinde, bu ekleme işlemini kâr dağıtımı saymayarak, kâr dağıtımında genel kural olarak yapılması kanunen öngörülen “temettü stopajına tabi tutulmamasını” sağlaması, yani sermayeye ilave şeklinde yapılan kâr dağıtımını vergilendirmemesidir. Kanun bu amacına temettü stopajına bir istisna getirmiş olması bakımından ulaşmıştır. Ancak sermayeye eklenen iç kaynakların kâr dağıtımı sayılmaması hususunun, ortakların ortaklık hakları nedeniyle sahip oldukları kâr payı alma haklarına da şamil midir? Hükmün lafzı konuya net bir şekilde açıklık getirmemektedir. Ancak kuşku yok ki iç kaynaklardan arttırılan sermaye nedeniyle şirket ortaklarına arttırılan sermayeye tekabül eden miktarda bedelsiz hisse senedi verilmektedir. Nitekim Kanuna göre “…arttırılmış sermayenin tescili ile o anda mevcut pay sahipleri, mevcut paylarının sermayeye oranına göre bedelsiz payları kendiliğinden iktisap ederler. Bedelsiz paylar üzerindeki hak kaldırılamaz ve sınırlandırılamaz; bu haktan vazgeçilemez” Sonuçta ortaklar pay bedelini ödemeden hisse senedi iktisap etmekte, ortakların şirkete ait sermaye paylarının miktarı da artmış olmaktadır.