Abdurrahman ÇALIK

I. İSTİSNADAN YARARLANMANIN SINIRI VE UYGULANIŞI

A. Gelir Vergisi Bakımından

7349 sayılı Kanun ile 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasına eklenen 18 inci bent uyarınca “Hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri” gelir vergisinden, brüt asgari ücrete kadarki kısmı ise damga vergisinden istisna edilmiştir.

“İstisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanır.”

“İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi, ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.”

Belirtilen düzenlemelere ve özellikle 319 sıra No.lu Tebliğ’deki örnek hesaplama ve açıklamalara bakıldığında, hiçbir çalışanın yılın herhangi bir ayında “yıl boyunca aylık brüt asgari ücret dışına gelir elde etmeyen bir ücretlinin o ayda yararlanacağı gelir vergisi istisnasını” aşan tutarda vergi avantajı elde edemeyeceği, kanundaki konu ile ilgili ifadenin bu şekilde yorumlanarak Tebliğ’e böyle yansıtıldığı anlaşılmaktadır. Böylece, ücretlerin ilgili ayda asgari ücrete kadarki kısmının tamamen vergi dışı bırakılması yerine, hesaplanan gelir vergisinden istisnaya ait vergi tutarının (aynı ayda asgari ücretli işçinin yararlandığı gelir vergisi indiriminden fazla olmamak üzere) indirilmesi suretiyle, ödenecek gelir vergisi bulunacaktır.

Belirtilen bu hesaplama şekli, kanunda “matrahtan indirme” gibi görünen uygulamanın aslında tahakkuk eden “vergiden indirme” yöntemi ile uygulanacağını göstermektedir ki, bu da istisnanın avantajını özellikle üst vergi dilimlerinde önemli ölçüde sınırlandırmakta ve bir anlamda “kaldırılan asgari geçim indirimi” (AGİ) uygulamasına yaklaştırmaktadır.

B. Damga Vergisi Bakımından

Damga vergisi sabit oranlı (binde 7,59) olduğundan, tüm çalışanlar yıl boyunca brüt asgari ücretin binde 7,59’u kadar (2022 yılında aylık 37,98.-TL’ye kadar) damga vergisi istisnasından yararlanmaktadırlar. Bu sınır aşıldığında, aşan kısım için aynı oran üzerinden damga vergisi alınmaktadır. Öte andan, aylık brüt asgari ücret tutarında damga vergisi istisnası uygulanması, bu vergiyi sonuçları itibariyle artan oranlı hale getirmektedir.

Örnek: Farklı ücret düzelerindeki çalışanların damga vergisi aşağıdaki tabloda karşılaştırılmıştır:

Örnekte görüldüğü üzere, aylık brüt asgari ücrete kadar %0 olan gerçekleşen kesinti oranı, istisna tutarından sonra oransal olarak artarak binde 7,59’a yakınsamaktadır.

II. ÖDENECEK GELİR VERGİSİNİN HESAPLANMASINDAKİ NÜANSLAR

A. İstisna matrahının belirlenmesi

Aylık brüt asgari ücretten, yine asgari ücrete ait sosyal güvenlik ve işsizlik sigortası kesintileri düşüldükten sonra kalan tutar, istisnaya konu olan matrahı oluşturmaktadır. Bu tutar, yeni sistemde net asgari ücrete karşılık gelmekte olup, 2022 yılı için 5.004,00-750,60 = 4.253,40 TL’dir. Söz konusu sosyal güvenlik pirimleri gelir vergisinden istisna olduğundan, kalan tutarın da istisna kapsamına alınması ile asgari ücret dışında geliri olmayan çalışanlar hiç gelir vergisi ödemeyecektir. Asgari ücretin üzerinde geliri olanların vergileri ise, bu istisna göz önünde bulundurularak hesaplanacaktır.

B. Asgari ücretlinin gelir vergisinin hesaplanması

Belirtilen istisna tutarı doğrudan matrahtan indirilmemekte, bu matraha ait vergi ayrıca hesaplanarak çalışanın geçerli vergi dilim ve oranına göre hesaplanan gelir vergisinden (aynı ayda asgari ücretli işçinin yararlandığı gelir vergisi indiriminden fazla olmamak üzere) indirilmek suretiyle gerçek gelir vergisi kesintisi hesaplanmaktadır. Başka bir değişle, matrahta değil, hesaplanan vergi tutarında indirim yapılmaktadır.

Hesaplama için, öncelikle asgari ücretli ve ek geliri olmayan bir çalışanın bu istisna nedeniyle yararlandığı gelir vergisi avantajı, yılın her ayı için ayrı ayrı belirlenecektir. 2022 yılı için aylık brüt 5.004.-TL olarak belirlenen asgari ücret tutarına yine aynı yıl için geçerli olan vergi dilimleri uygulandığında, asgari ücretli bir işçinin 2022/Ocak-Temmuz ayları arasında %15 vergi oranına tabi olmak suretiyle aylık 638,01.-TL, 2022/Ağustos ayında kısmen %15 ve kısmen %20 vergi oranına tabi olmak suretiyle 739,37.-TL ve 2022/Ağustos-Aralık aylarında %20 vergi oranına tabi olmak suretiyle aylık 850,68.-TL gelir vergisi istisnasından yararlandığı hesaplanmaktadır. Bu nedenle, 2022 yılında tüm çalışanların belirtilen aylarda hesaplanan gelir vergilerinden indirilecek asgari ücret istisnası, aynı ay için asgari ücretlilere ait yukarıda belirtilen istisna tutarlarını geçemeyecektir.

C. Çalışana ödenecek ücret ve kesilecek verginin belirlenmesi

Çalışanın gelir vergisi ilk aşamada asgari ücret istisnası dikkate alınmaksızın belirlenecek kümulatif vergi matrahı ve bu matraha taalluk eden vergi oranı ve dilimine göre aylık olarak hesaplanacak, hesaplanan bu gelir vergisinin istisna matrahına karşılık gelen kısmı (o ayda asgari ücretlinin yararlandığı gelir vergisi istisnasını aşmamak üzere) çalışanın hesaplanan gelir vergisinden indirilecektir.

Hesaplanan vergide indirim yapılırken, istisna matrahına isabet eden gelir vergisi ile asgari ücretlinin yararlandığı gelir vergisinden hangisi daha düşük ise o tutarın indirime esas alınacağı unutulmamalıdır.

Buna göre, yıl içinde bazı aylarda yüksek kazanç veya pirim / ikramiye alması nedeniyle asgari ücretliden daha önce bir üst vergi dilimine giren bir çalışandan, istisna matrahına isabet eden verginin tamamı değil, yalnızca asgari ücretlinin yararlandığı indirime kadarki kısmı indirilecek, başka bir değişle istisnadan %15 oranı ile sınırlı olarak yararlanacaktır.

Belirtilenin tam tersi bir senaryoda ise, asgari ücretlilerin %20’lik dilime geçtiği aylarda (geçmiş aylarda ücret gelirinin olmaması ya da matrahın asgari ücretliden düşük olması, farklı istisnaların devreye girmesi, memurlarda tazminat niteliğindeki bazı ödemelerin vergi dışı kalması gibi çeşitli nedenlerle) %15’lik dilimde kalan çalışanlar, istisna matrahına ait vergiden %15’lik kendi vergi oranları ile sınırlı olarak yararlanacaklardır.

Asgari ücretlinin kısmen veya tamamen %20’lik vergi dilimine geçtiği aylarda aynı vergi diliminde bulunan çalışanlar ise, asgari ücretlilerin yaralandığı tutar ile sınırlı olarak %20’lik oran üzerinden istisnaya konu matrahın vergi istisnasından yararlanabileceklerdir.

D. Kaldırılan AGİ gibi hesaplama yöntemi