Kazım GÖKTAŞ

Mükelleflerin vergi ve cezalar karşısında belli hakları bulunmaktadır. Bunlar uzlaşma, cezalarda indirim ve dava açma haklarıdır. Uzlaşma ve cezalarda indirim, idari aşamada sonuçlanmakta olup; dava hakkı ise adından anlaşılacağı üzere, mükelleflerin adli aşamada haklarını aradıkları hukuksal bir yoldur.

Uzlaşma uygulaması, tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası olmak üzere iki farklı şekilde gerçekleştirilmektedir. Tarhiyat öncesi uzlaşma hükümleri, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun(VUK) ek 11. maddesinde belirtilmiş olup; tarhiyat sonrası uzlaşma hükümleri de aynı kanunun ek 1. maddesinde belirtilmiştir. Cezalarda indirim uygulaması ise VUK’un 376. maddesinde belirtilmiştir. Vergi sistemimizde uzlaşma ve cezalarda indirim, birbirine bağlı ve sonuçları bakımından birinin diğerine etki ettiği uygulamalardır. Nitekim VUK hükümleri gereğince; tarhiyat öncesi uzlaşma uygulamasından yararlanan mükellefler cezalarda indirim uygulamasından yararlanamamakta (üzerinde uzlaşılan vergi veya vergi farkının ve cezaların %75’inin kanunda belirtilen sürelerde ödenmesi halinde uzlaşılan cezanın %25’inin indirimi hariç), cezalarda indirim uygulamasından yararlanan mükellefler de tarhiyat sonrası uzlaşma uygulamasından yararlanamamaktadır. Bu sebeple, kanun değişikliklerinde çoğu zaman cezalarda indirim ve uzlaşma hükümlerinin birlikte değerlendirildiği ve aynı doğrultuda değişiklikler yapıldığı görülmektedir.

VUK’un uzlaşma ve cezalarda indirim uygulaması hakkındaki hükümleri son dönemde birçok değişikliğe uğramıştır. 7103 sayılı kanun öncesi VUK’un ek 11. maddesi gereğince vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek cezalarda (VUK 359. maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilecek vergi ve kesilecek ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilecek ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesi geçerli idi. Ancak, 7103 sayılı kanunun 27.03.2018 tarihinde yürürlüğe giren hükümleriyle, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları tarhiyat öncesi uzlaşma uygulaması kapsamından çıkarılmış olup, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarındaki “üçte bir” olan indirim oranı “yarısı” olarak değiştirilmiştir.

7194 sayılı kanunun 05.12.2019 tarihinde yürürlüğe giren hükümlerine göre vergi ziyaı cezalarındaki ilk seferde yarısı, izleyenlerde üçte bir olan indirim oranı değiştirilerek indirimin yeknesak bir şekilde yarısı olarak kabul edilmesi uygun görülmüştür. Ayrıca üzerinde uzlaşılan vergi veya vergi farkının tamamının ve vergi ziyaı cezasının %75’inin kanunda belirlenen sürelerde ödenmesi halinde uzlaşılan cezanın %25’inin indirimi hükmü eklenerek, uzlaşma ile cezalarda indirimin birlikte uygulandığı yeni bir uygulamaya geçilmiştir.

Uzlaşma ve cezalarda indirim uygulamasındaki en son değişiklik ise 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile yapılmıştır. Söz konusu kanunla yapılan düzenlemeyle usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarında 5.000 Türk lirasını aşan tutarlar tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına alınmış olup; 5.000 Türk lirasına kadar olan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarına da VUK’un 376. maddesindeki belirtilen indirim oranının %50 artırımlı olarak uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Böylelikle yeni düzenleme ile 7103 sayılı kanun öncesine benzer uygulamaya geçilmiş olup, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına alınmıştır. Bununla beraber 7338 sayılı kanunda yukarıda belirtilen düzenlemelerin kanunun yayım tarihi olan 26.10.2021 tarihinden itibaren yürürlüğe gireceği belirtilmiştir.

1- CEZALARDA İNDİRİM (VUK 376. MD.) HÜKÜMLERİNDE YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER

7338 sayılı kanun ile yapılan değişikliklerden biri VUK’un cezalarda indirim hükümlerini düzenleyen 376. maddesinde yapılmıştır. VUK’un 376. maddesinin birinci fıkrasının ikinci bendindeki “vergi ziyaı cezasının” ibaresi “vergi cezalarının” şeklinde değiştirilmiştir. Değişiklik sonrasında VUK’un 376. maddesi birinci fıkrasının ikinci bendinin güncel hali şu şekilde olmuştur:

“Uzlaşmanın vaki olması durumunda, üzerinde uzlaşılan vergiyi veya vergi farkını ve vergi cezalarının %75’ini, bu Kanunun ek 8 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde yer alan ödeme süreleri içinde öderse üzerinde uzlaşılan cezanın %25’i indirilir.”

Yeni düzenlemede görüleceği üzere; üzerinde uzlaşılan vergi veya vergi farkının tamamının, vergi cezalarının (usulsüzlük, özel usulsüzlük ve vergi ziyaı) ise %75’inin kanunda belirtilen sürede ödenmesi durumunda uzlaşılan cezanın (usulsüzlük, özel usulsüzlük ve vergi ziyaı) %25’inin indirileceği belirtilmektedir. Ayrıca 7338 sayılı kanunla tarhiyat sonrası uzlaşma hükümlerinde yapılan değişiklikte, uzlaşmaya konu edilebilecek usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının tespitinde cezayı gerektiren fiil bazında kesilecek toplam ceza tutarının dikkate alınacağı ve 5.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarına kanunun 376. maddesindeki indirim oranının %50 artırımlı olarak uygulanacağı belirtilmiştir. Bu bağlamda, cezayı gerektiren fiil bazında kesilecek toplam ceza tutarı 5.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarında VUK’un 376. maddesinde uygulanacak %50 indirim oranına ilave olarak %50 oranında indirim yapılacaktır. Yani cezayı gerektiren fiil bazında kesilecek toplam ceza tutarı 5.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kanuna uygun şekilde ödenmesi halinde VUK’un 376. maddesine göre cezalarda indirim oranı toplamda %75 olarak uygulanmış olacaktır.