Kubilay TÜRKŞEN

1-GİRİŞ
6637 sayılı Kanunun 8. maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun (KVK) 10. maddesinin birinci fıkrasına eklenen (ı) bendi ile sermaye şirketlerine, yeni kuruluş aşamasında ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanması veya daha sonraki aşamalarda nakdi sermaye artışı yapılması hallerinde, anılan bende göre hesaplanacak faiz tutarının kurumlar vergisi matrahından indirilmesi imkanı tanınmıştır.(1)
Bu düzenlemeye ilişkin uygulama esasları Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğler (Seri No: 9) ve (Seri No: 10) ile açıklanmıştır.(2) Ayrıca indirim tutarının hesaplanmasında uygulanacak indirim oranları da sermaye şirketlerinin özelliklerine göre 02.06.2015 tarih ve 2015/7910 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenmiştir.(3)
Nakdi sermaye artırımı nedeniyle faiz indirimi imkanı sadece sermaye şirketi olan anonim şirketler, limited şirketler ve eshamlı komandit şirketlere tanınmıştır. Ancak, finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri indirim uygulamasının dışında tutulmuştur.
Bir yılda yapılan nakdi sermaye artışı nedeniyle sadece sermaye artışının yapıldığı yıl değil, izleyen yıllarda da indirim uygulamasından yararlanılacaktır. Ancak faiz oranı her yıl değişebileceğinden, her yıl için ayrı hesaplama yapılması gerekmektedir. İlgili yılda yeterli kazanç olmadığı için yararlanılamayan indirim tutarı, izleyen yıllara devrederek, bu yıllarda indirim konusu yapılabilecektir. Ancak devreden indirim tutarının herhangi bir endeks kullanılarak güncellenmesi söz konusu değildir.
İndirim tutarı hesaplanırken, TCMB tarafından ilgili yıl için en son açıklanan ticari krediler faiz oranı esas alındığından, söz konusu indirim sadece kurumlar vergisi hesap dönemi için uygulanabilecektir. Ancak bir yılda kazanç yetersizliği nedeniyle yararlanılamayan indirim tutarı, izleyen yıllarda indirim konusu yapılabileceğinden, indirim uygulanamayan yılı izleyen geçici vergi dönemlerinden itibaren indirim konusu yapılabilecektir.
Nakdi sermaye artırımı nedeniyle faiz indiriminden yararlanan sermaye şirketlerinin daha sonra sermaye azaltımı yapmaları halinde, nakdi sermaye artışının azaltılan sermaye tutarı kadarlık kısmı için indirimden yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır. Öte yandan, nakdi sermaye artışı yapılmadan önce sermaye azaltımına gidilmiş olması halinde, indirim hesaplanırken azaltılan sermaye tutarı kadarlık kısım dikkate alınmayacaktır.
6637 sayılı Kanunla yapılan ilk düzenlemede, bir yılda yapılan nakdi sermaye artışı nedeniyle sadece sermaye artışının yapıldığı yıl değil, izleyen yıllarda da (süresiz olarak) her dönem için faiz hesaplanıp, indirim uygulaması öngörülmüştü. Ancak 7417 sayılı Kanunun 49. maddesiyle KVK’nın 10. maddesinin birinci fıkrasında (ı) bendinde yapılan değişiklikle, faiz indirimi hesaplanabilecek dönem süresi 5 yılla sınırlandırılmıştır. Ancak kazanç yetersizliği nedeniyle bu sürede indirilemeyen faiz tutarlarının indirim konusu yapılabilmesi için herhangi bir süre sınırı öngörülmemiştir.
Ayrıca 7338 sayılı Kanunla KVK’nın10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yapılan düzenlemeyle, nakdi sermaye artışlarının, yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için indirim oranı %75 olarak belirlenmiştir.

2- 7338 ve 7417 SAYILI KANUNLARLA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER
2.1-Yasal Düzenleme
7417 sayılı Kanunun 28. maddesi ile KVK’nın10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinin üçüncü paragrafı aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.(4)
“Bu indirimden, sermaye artırımına ilişkin kararın veya ilk kuruluş aşamasında ana sözleşmenin tescil edildiği hesap dönemi ile bu dönemi izleyen dört hesap dönemi için ayrı ayrı yararlanılır. Bu dönemlerde sermaye azaltımı yapılması hâlinde azaltılan sermaye tutarı indirim hesaplamasında dikkate alınmaz.”
Ayrıca 7417 sayılı Kanunun 50. maddesi ile KVK’ya eklenen geçici 15. maddenin 13. fıkrası da aşağıdaki gibidir.
“(13) Bu maddeyi ihdas eden Kanunla, Kanunun 10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yapılan değişiklik hükmü, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce sermaye artırımı yapan veya ilk defa kurulan şirketler için 2022 yılı hesap dönemi dahil olmak üzere 5 hesap dönemi için uygulanır.”
Diğer taraftan 7338 sayılı Kanunun 59. uncu maddesiyle KVK’nın10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendine “Nakdi sermaye artışlarının, yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için bu oran %75 olarak uygulanır.” paragrafı eklenmiştir.
Hazine ve Maliye Bakanlığı yukarıdaki değişikliklere ilişkin esasları Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 21)’de açıklamıştır.(5)

2.2- İndirimden Beş Hesap Dönemi Boyunca Yararlanma
Faiz indirimi, 7417 sayılı Kanunun 49. maddesiyle KVK’nın 10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yapılan değişikliğin yürürlüğe girdiği 5.7.2022 tarihinden itibaren yapılacak sermaye artırımları için sermaye artırımına ilişkin kararın veya ilk kuruluş aşamasında ana sözleşmenin tescil edildiği hesap dönemi dahil olmak üzere beş hesap dönemi için ayrı ayrı uygulanacaktır.
Sonraki dönemlerde sermaye azaltımı yapılması halinde nakdi sermaye artışının azaltılan sermaye tutarı kadarlık kısmı indirim hesaplamasında dikkate alınmayacaktır. Öte yandan, sermaye azaltımı yapıldıktan sonra izleyen dönemlerde sermaye artırımına gidilmesi halinde ise şartların taşınması kaydıyla, artırılan bu sermaye tutarı için sermaye artırımının yapıldığı döneme bağlı olarak öngörülen süre dahilinde indirim uygulamasından yararlanılabilecektir.

2.3- Değişikliğin Yürürlüğe Girdiği Tarihten İtibaren Yapılan Sermaye Artırımları İçin İndirimden Yararlanma
Faiz indirimi uygulamasından, 5.7.2022 tarihinden itibaren gerçekleştirilen nakdi sermaye artışları için, nakdi sermaye artışının yapıldığı hesap döneminden başlamak üzere beş hesap dönemi için ayrı ayrı yararlanabilecektir.
Örneğin (BA) A.Ş.’nin sermayesinin nakdi olarak 10.000.000 TL artırılmasına ilişkin 3.12.2022 tarihli genel kurul kararı 10.2.2023 tarihinde ticaret siciline tescil ettirilmiş ve sermaye taahhüdünün tamamı ortaklarca bu ay içinde şirketin banka hesabına yatırılmış olsun. (BA) A.Ş. 2023 hesap döneminde 11 aylık süre için indirimden yararlanacak ve şartları sağlamaya devam ettiği sürece artırılan bu sermaye tutarı dolayısıyla 2027 hesap dönemine kadar (2027 hesap dönemi dahil) her hesap dönemi için indirim hesaplayıp, dönem matrahından indirebilecektir.

2.4- Değişiklikten Önce Yapılan Sermaye Artırımları İçin İndirimden Yararlanma