Dava Konusu İstem: Davacı tarafından kanuni süresinden sonra ihtirazı kayıtla verilen düzeltme beyannamesi üzerine 2012/Ocak-Mayıs, Ağustos-Aralık dönemleri için tahakkuk ettirilen katma değer vergisi, damga vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezası ve hesaplanan gecikme faizinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Davalı idarece, davacının sahte belge düzenleme fiilini gerçekleştiren firmadan alımlar yaptığının tespiti üzerine gönderilen yazı ile davacının beyanlarının düzeltilmesinin istenildiği, ihtirazi kayıt konulmak suretiyle verilen düzeltme beyannameleri ile ilk beyannamede yer alan indirime konu bazı faturaların davacı tarafından beyannameden çıkarılmasının ticari hayatın olağan koşulları altında davacının özgür iradesiyle oluştuğundan söz edilemeyeceği; idarece yapılması gerekenin, faturaları düzenleyenler hakkında olumsuz tespitler var ise bu hususun davacı hakkında yapılacak bir vergi incelemesi ve düzenlenecek vergi inceleme raporuyla ortaya konulması, gerekirse re’sen tarhiyat yapılmasının sağlanması, tüm bunların ardından ise tarhiyat sonrasında mükellefe bu aşamada ileri sürülebilecek iddialarını mahkemeler önünde delilleriyle birlikte ortaya koyma hakkı verilmesi olduğu, olayda ise davalı idarece 213 sayılı Yasa’da belirtilen tarhiyat şekillerine ilişkin hükümler gözardı edilerek davacının kod listesine alınmaması ve ticari hayatın olumsuz yönde etkilenmemesi amacıyla düzeltme beyannamesi vermek durumunda bırakıldığından düzeltme beyannameleri üzerine yapılan gecikme faizli katma değer vergisi ve damga vergisi tahakkukları ile kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, gecikme faizli katma değer vergisi ve damga vergisi tahakkukları ile kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına karar verilmiştir.

Temyiz Edenin İddiaları: Davacının sahte belge düzenleme fiilini gerçekleştiren firmadan alımlar yaptığının tespiti üzerine davacıya durum hakkında bilgi verildiği, düzeltme beyannamesinin ihtiyari olduğu, süresinde verilen beyannameler için ihtirazi kaydın dava hakkı sağladığı süresinden sonra verilen beyannameler üzerine tahakkuk eden vergileri kapsamadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İnceleme ve Gerekçe:

Maddi Olay:

Davacı tarafından kanuni süresinden sonra ihtirazı kayıtla verilen düzeltme beyannamesi üzerine 2012/Ocak-Mayıs, Ağustos-Aralık dönemleri için tahakkuk ettirilen katma değer vergisi, damga vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezası ve hesaplanan gecikme faizinin kaldırılması istemidir.

İlgili Mevzuat:

213 sayılı Vergi Usul Kanunun Vergi Kanunlarının uygulanması ve ispat başlıklı 3’üncü maddesinin (A) fıkrasında; Bu kanunda kullanılan “Vergi Kanunu” tabirinin, iş bu kanun ile bu Kanun hükümlerine tabi vergi, resim ve harç kanunlarını ifade ettiği, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağı hükmü getirilmiş, ispat başlıklı (B) fıkrasında da; Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyenin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmıştır.

Aynı Kanunun Re’sen Vergi Tarhını düzenleyen 30’uncu maddesinin birinci fıkrasında; Re’sen vergi tarhını, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh olunmasıdır şeklinde tanımlanmış, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının re’sen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, ikinci fıkrasında da; fıkraya bağlı bentler halinde sıralanmış hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabulü gerektiği hüküm altına alınmıştır.

Yine aynı Kanunun Vergi İncelemeleri başlıklı ikinci bölümünde yer alan “Maksat” başlıklı 134’üncü maddesinin birinci fıkrasında; vergi incelenmesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır, incelemeye yetkili olanları düzenleyen 135’inci maddelerinde de, vergi incelenmesinin; vergi müfettişleri, vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılacağı, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrosunda görev yapanların da, her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisine haiz olduğu belirtilmiştir.

Yine 213 sayılı Kanunun 378’inci maddesinin ikinci fıkrasında;

“Mükellefler beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh hükümleri mahfuzdur” hükmüne yer verilmiştir.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27’inci maddesinin (4) numaralı fıkrasında; “Vergi Mahkemelerinde, vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurur. Ancak, 26’ıncı maddenin 3’üncü fıkrasına göre işlemden kaldırılan vergi davası dosyalarında tahsil işlemi devam eder. Bu şekilde işlemden kaldırılan dosyanın yeniden işleme konulması ile ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz. Bunlar hakkında yürütmenin durdurulması istenebilir.” hükmü getirilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29/1-a maddesinde; mükelleflerin, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak indirebilecekleri ifade edilmiş, indirimin belgelendirilmesi başlıklı 34’üncü maddesinin (1) numaralı fıkrasında da; Yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait Katma Değer Vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.

Hukuki Değerlendirme:

Çağdaş vergi hukukunun temel ilkelerinden biri, verginin, mükellefin vereceği bilgilere göre belirlenmesi ve alınmasıdır. Bu nedenle günümüzde vergi tarhı konusunda benimsenen en yaygın usul “beyan” usulüdür. Türk Vergi Sistemi de esas itibarıyla beyan esasına dayanmaktadır. Beyan esası ise mükelleflerin elde ettikleri gelirlerini bizzat kendilerinin idareye bildirmesine dayalı bir sistemdir.

Beyana dayanan vergilendirme, vergi kanunlarında gösterilen tespit şekillerine göre belirlenen matrahlar ve oranlar üzerinden hesaplanan verginin, mükellefler tarafından, vergi kanunlarında öngörülen zamanında bir beyanname ile bildirilmesini, bildirilen bu verginin kural olarak, tahakkuk fişi düzenlemek suretiyle tarh edilmesini ifade etmektedir.

Beyana dayalı vergilendirme mükellefe güven esasına dayanır. Bu sistemde her mükellef kendi vergisinin matrahını bizzat kendisi hesaplamaktadır. İdare de mükellef tarafından beyan edilen bu matrah üzerinden tarhiyat yapmaktadır.

Her ne kadar matrahlarını en iyi hesaplayabilecek olan mükelleflerin kendileri olsa da, bazı hallerde mükellefler beyanları konusunda şüpheye düşebilmektedirler. Bu gibi durumlarda mükellefler, ihtirazi kayıtla beyanname vererek daha sonra dava yoluna gidip haksız ödediklerini düşündükleri vergileri geri isteyebilmektedirler.

Türk vergi sisteminde beyan esası ve mükellefe güven esası hakim olmakla birlikte kanun koyucu vergi kayıp ve kaçağını önlemeye yönelik olarak da 213 sayılı Kanunda emniyet tedbirlerini içeren mükelleflerin beyanlarının incelenmesine ilişkin düzenlemelere de yer vermiştir.

Mükelleflerin beyan ettikleri matrahların doğruluğu yine 213 sayılı Kanunda gösterilen usul ve yöntemlerle ve Kanunda belirtilen vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca denetlenebilmektedir. Bu suretle yapılan vergi incelemeleri ile beyan dışı bırakılmış bir matrahın tespiti ya da eksik ödenmiş bir verginin saptanması halinde de yine 213 sayılı Kanunda belirtilen tarh yöntemleri ile bu matrahların vergilendirilmesi veya eksik tarh edilen verginin tamamlatılması yoluna gidilebileceği gösterilmiştir.

Yukarıda da değinildiği gibi bu gibi durumlarda 213 sayılı Kanunda vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar olarak sayılan kişiler tarafından yapılacak vergi incelemesi ile beyan dışı bırakılan matrah ya da matrah farkları ile ödenmemiş veya eksik ödenmiş vergiler saptanarak yine kanunda belirtildiği gibi ikmalen, re’sen ya da idarece tarha esas olabilecek vergi inceleme raporlarına geçirilmesi ve saptanan hususların bir vergi inceleme raporuna bağlanması gerekmektedir. Bu gibi durumların ortaya çıkması halinde de, vergi inceleme raporları ya da takdir komisyonu kararı dayanak alınarak tespit yapılmış ise takdir komisyonu kararları dayanak alınarak mükellefler hakkında yapılacak tarhiyata karşı da mükelleflerin doğrudan Vergi Mahkemelerinde dava açma hakları mevcuttur.

Dolayısıyla vergi sisteminde aslolan mükelleflerin kendi beyanlarıdır.

Bu beyanların doğruluğu esastır. Ancak yapılacak vergi incelemeleri ile bu beyanın aksine durumlar tespit edilirse de bu hususlar Kanunda sayılan vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca tutanağa, delile ve sonuçta da bir vergi inceleme raporuna bağlanmalıdır. Türk vergi sisteminde bunların dışında bir vergilendirme yöntemi de öngörülmemiştir. Maddi olayda olduğu gibi idarelerinin mükellefleri müeyyideli yazı ile uyarmaları üzerine düzeltme beyan vermeye zorlama suretiyle bir tahakkuk ise yukarıda değindiğimiz çağdaş vergilendirme yöntemine aykırı olduğu gibi Türk Vergi Sistemi ile de uyuşmayan bir durumdur.

Hal böyle iken vergi idaresi elinde mevcut tespit ve delillere göre, değinilen inceleme, yöntem ve araçlarını da kullanarak tespit ettiği beyan dışı bırakılmış matrah ya da eksik ödenmiş vergi veya fazladan indirim konusu yapılmış bir vergi üzerine re’sen cezalı vergi tarhiyatı yapmak yerine davacıdan beyanlarını düzeltmelerini istemiş, davacı da bu doğrultuda beyanlarını düzeltmiş, ancak verdiği düzeltme beyannamelerine söz konusu katma değer vergisi indirimlerinin gerçek olduğunu ileri sürülerek ihtirazi kayıt koymuştur. Davacının ihtirazi kayıtla verdiği düzeltme beyannameleri üzerine vergi idaresince yapılan tahakkukun iptali istemiyle de dava açılmıştır.

Anayasa Mahkemesinin 27/02/2019 tarih Başvuru No:2015/15100 sayılı bireysel başvuru kararında da ifade edildiği gibi 213 sayılı Kanunun 378’inci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ve mükelleflerin beyan ettikleri matrahlar ile bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacaklarına ilişkin mezkur kural, Türk Vergi Sisteminin dayanağı beyan esasına göre mükelleflerin kendi hesaplamalarına göre tespit ettikleri matrahların hatalı olamayacağı kabulüne dayanmaktadır. Hukuki bir ihtilaf içermediği müddetçe işin doğası gereği mükelleflerin kendi beyanında bir hata bulunmaması gerekir. Bu itibarla hukuki bir ihtilafın bulunduğu konularda mükelleflere kural olarak verdikleri beyannameleri ihtirazi kayıt koymak suretiyle dava açma hakkı tanınmıştır. Nitekim 2577 sayılı Kanunun 27’inci maddesinde yer alan düzenlemeyle ihtirazi kayıt konularak verilen beyanname üzerine mükelleflerin dava açabileceğinin kabul edildiği görülmektedir.

Somut olayda da düzeltme beyannameleri verilmesinin, vergi idaresinin bu yöndeki isteğine dayandığı görülmektedir. Bu kapsamda vergi idaresince, yukarıda da değinildiği gibi 213 sayılı Kanunun 30’uncu maddesinin ikinci fıkrası uyarınca re’sen tarhiyat yapılması yoluna başvurulmayıp mükelleften, katma değer vergisi beyannamesinde yer alan bazı indirim unsurlarının gerçek bir teslim ya da hizmet ifasına dayanmadığının saptandığı gerekçesiyle bu indirim kalemlerinin çıkarılması suretiyle beyanların düzeltilmesi istenmiştir.

Anayasa Mahkemesinin değinilen Mezkür kararında; “Başvurucuların somut olayda alımlarına konu faturaların sahte olmadığı ve bu nedenle de söz konusu indirim unsurlarının gerçek olduğu düşüncesiyle bu durumu vergi mahkemeleri önünde tartışma konusu yapabilmeleri için düzeltme beyanına ihtirazi kayıt koyma hukuki imkanı dışında bir seçenekleri bulunmamaktadır. Başvurucuların bu yöntemi kullanmak yerine hakkında re’sen tarhiyat yapılmasını beklemeleri gerektiği de ileri sürülebilir. Ancak öncelikle vergi idaresinin başvurucuları düzeltme beyannamesi vermeye yönlendirdiği ve uyuşmazlığı çıkardığı belirtilmelidir. Üstelik vergi idaresi başvurucuları, haklarında bazı olumsuz sonuçlara yol açacak yaptırımlar uygulamakla da ihtar etmiştir.

Bu karar  Maliye Postası elektronik mevzuat yayınlarına  Vergi Usul Kanununun 378. maddesinin  altına kaydedilmiş ve Danıştay Kararları basılı mevzuat seti abonelerimize da basılı olarak gönderilmiştir. 

Kararın tamamını okumak için tıklayın.

Bunun gibi Danıştay Kararlarını özelgeleri ,Vergi SGK, İş, Ticaret Mevzuatı ile ilgili güncel konularda uygulamaya yönelik makaleleri düzenli olarak takip etmek, ücretsiz danışmanlık hizmetimizden yararlanmak için siz de abonemiz olun.

 Abonemiz Olmak İçin Tıklayın.

Diğer Danıştay Kararları  ve özelgeleri incelemek için tıklayın.