Kubilay TÜRKŞEN

1-GENEL AÇIKLAMA
Kurum kazançlarının vergilendirilmesi, bu kazançların dağıtımı halinde elde eden gerçek kişiler yönünden menkul sermaye iradı sayılması nedeniyle özellik arz eder. Kurumlardan elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak gelir vergisine tabi olması, kurum ortaklarının ödeyecekleri gelir vergisine mahsuben ilave bir vergilemenin yapılmasını gerektirir. Bu amaçla iki yöntemin kullanılması söz konusudur.
Birinci yöntem, tek aşamalı vergilemedir. Bu yöntemde kurumlar vergisi oranı, ortakların kar payı üzerinden ödeyecekleri gelir vergisini de kapsayacak şekilde belirlenir. Ortaklar nezdinde kar payları nedeniyle ayrıca vergileme yapılmaz. Bu yöntem Türk Vergi Sisteminde 1986-1993 döneminde uygulanmış, kurumlar vergisi % 46 oranında alınarak ortaklar nezdinde ayrıca vergileme yapılmamıştır.
Kurum kazançlarının vergilendirilmesinde diğer yöntem iki aşamalı vergilendirme olarak tanımlanabilir. Bu yöntem de önce daha düşük oranlı kurumlar vergisi alınır, daha sonra kar dağıtımına bağlı olmadan veya kar dağıtımı aşamasında stopaj yoluyla ilave bir vergileme yapılır. Bu sistemde kar payları menkul sermaye iradı olarak beyan edilir ve beyan aşamasında yapılan vergi kesintisi beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir.
Vergi sistemimizde kurum kazançlarının vergilendirilmesinde 3946 sayılı Kanunla 1.1.1994 tarihinden itibaren iki aşamalı vergilendirmeye geçilmiştir. Daha sonra 4369 sayılı Kanunla yeni bir düzenleme yapılmış ve bu değişiklik 1.1.1999 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmıştır. Kurum kazançlarından fon payı dahil % 33 oranında kurumlar vergisi alındıktan sonra stopaja tabi istisna kazançlardan dağıtıma bağlı olmaksızın, istisna olmayan kurum kazancından ise dağıtım aşamasında gelir vergisi stopajı yapılması esası getirilmiştir. Ayrıca karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı sayılmayacağı hükme bağlanmıştır. Bu sistemde dağıtılan kar paylarının 1/5’i vergi alacağı sayılmış, kar paylarının vergi alacağı dahil tutarları gelir vergisi tarifesinin birinci ve ikinci gelir dilimleri toplamının yarısını aştığında gerçek kişilerce beyan konusu yapılmış ve vergi alacağı beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilmiştir.
Kurum kazançlarında gelir vergisi stopajı ve kar paylarının vergilendirilmesi son olarak 4842 sayılı Kanunla yeniden düzenlenmiştir. Bu düzenleme ile, kurum kazançlarında stopaj kurumlar vergisinden istisna kazançlar dahil kar dağıtımı aşamasına çekilmiş, karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı sayılmayacağı uygulaması da devam ettirilmiştir.
4842 sayılı Kanunla getirilen esaslara göre; kurumların 2003 ve sonraki yıllara ait kazançlarının dağıtımından elde edilen kar paylarının yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan yarısı beyan için öngörülen haddi aşması halinde yıllık beyan konusu yapılmakta, buna karşılık kar paylarından kesilen verginin tamamı beyanname üzerinde hesaplanan vergiden mahsup edilmektedir. 2002 ve daha önceki yıllara ait kurum kazançlarının dağıtımı halinde ise vergileme GVK’nın Geçici 62. maddesinde yer alan esaslara göre yapılmaktadır.
Tam mükellef kurumlardan elde edilen kar paylarının vergilendirilmesinde halen 4842 sayılı Kanunla getirilen esaslar yürürlükte olup sistemde sadece kar paylarından yapılan stopaj oranlarına ilişkin değişiklikler yapılmaktadır. Son olarak 9286 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile kar paylarından yapılan stopajın oranı % 10’dan % 15’e yükseltilmiştir. Değişiklik Kararın yayım tarihi olan 22.12.2024 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.(1)
Dar mükellef kurumlardan elde edilen kar paylarının vergilendirilmesinde ise son olarak 7491 sayılı kanunun 8. maddesiyle GVK’ya eklenen 4. fıkra ile yeni bir düzenleme yapılarak, kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki kurumlardan elde edilen, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarının yarısı, bu kurumların ödenmiş sermayesinin en az %50’sine sahip olunması ve kar payının elde edildiği takvim yılına ilişkin yıllık gelir vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi şartıyla gelir vergisinden istisna edilmiştir.(2)
2- TAM MÜKELLEF KURUMLARDAN ELDE EDİLEN KAR PAYLARININ VERGİLENDİRİLMESİ
2.1-Gelir ve Kurumlar Vergisi Stopajı
Kurumların 2003 ve sonraki yıllara ait kazançlarının dağıtımı halinde, dağıtılan kar payları dağıtım aşamasında stopaja tabi bulunmaktadır.(3) Kar dağıtımına bağlı olarak yapılan stopaja ilişkin hükümler GVK’nın 94. maddesinin 1. fıkrasının 6. bendi, KVK’nın 15. maddesinin 2. fıkrası ile KVK’nın 30. maddesinin 3 ve 6. fıkralarında yer almaktadır. Söz konusu maddelere göre;
Tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından,
Tam mükellef kurumlar tarafından; dar mükellef gerçek kişilere ve gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından,
Tam mükellef kurumlar tarafından vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerindeki kar payları (Kurumlar Vergisi Kanununun 15. maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabi tutulan kazançlar hariç) üzerinden,
Tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye’de bir iş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan ve Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan kar payları (KVK’nın 15. maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabi tutulan kazançlar hariç) üzerinden %15,
Yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktarılan tutar üzerinden,
stopaj yapılması gerekmektedir. Stopaj oranı yukarıdaki bütün haller için 9286 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 22.12.2024 tarihinden itibaren uygulanmak üzere % 15 olarak belirlenmiştir.(4)
Stopaj kar payını elde edenin, tam mükellef kurum olması halinde yapılmayacak, diğer bütün hallerde yani kar payını elde edenin tam mükellef gerçek kişi, dar mükellef gerçek kişi veya kurum (Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde edenler hariç) ya da gelir veya kurumlar vergisine tabi olmayan kişi ve kurum olması durumunda yapılacaktır.
2.2-Kar Paylarının Beyanı