Ufuk ÜNLÜ

1. Giriş
Vatandaşlık ya da yurttaşlık, genellikle bir ülke olan politik kurumların bir parçası olmak demektir. Anayasal ülkelerde, o ülkede yaşayanların devlet tarafından anayasada vadedilen haklardan yararlanmaları için o ülkeye vatandaşlık bağı ile bağlı olmaları gereklidir. Bu kişilere vatandaş denir. 5901 sayılı Türk Vatandaşlığı Kanunu 12.06.2009 tarih ve 27256 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Bu Kanuna göre Türk Vatandaşlığının kazanılması doğumla, sonradan ve seçme yoluyla gerçekleşir.
Bu çalışmada, hem Türkiye Cumhuriyeti hem de Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti vatandaşı olan ve her iki ülkede ikametgahı bulunan kişilerin dar mükellef olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve nasıl vergilendirilecekleri hususu incelenecektir.
2.Hem Türkiye Hem KKTC Vatandaşı Olarak Her İki Ülkede İkameti Bulunan Kişinin Vergilendirilmesi
Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti vatandaşları, Türkiye makamlarına yazılı başvuruda bulundukları zaman Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olabilirken, Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti vatandaşlığı da, Türk vatandaşlarının öncelikleri arasında yer almaktadır. 2014 senesinin mart ayında Kıbrıs Bakanlar Konseyi tarafından yapılan düzenlemelere göre yatırımcıları ülkeye çekmek amacıyla “Kıbrıs’taki Yatırımcıların Vatandaşlığa Kabul Programı” revize edilmiştir. Daha sonra 13 Eylül 2016 tarihinde yeni bir finansal kriter programı onaylanmıştır. Yapılan tüm bu düzenlemelere yatırımcıların Kıbrıs vatandaşı olabilmesi için öncelikle 5 yıldan daha uzun süre boyunca asgari 2.000.000 € değerinde bir gayrimenkul satın alarak ülkenin ekonomisine aktif olarak yatırım yapmış olması gerekir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Mükellefler” başlıklı 3 üncü maddesinde; “Aşağıda yazılı gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler.
1.Türkiye’de yerleşmiş olanlar;
2.Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısiyle yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısiyle Gelir Vergisi’ne veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)” hükmüne yer verilmiştir.
Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 4 ncü maddesinde; “Aşağıda yazılı kimseler Türkiye’de yerleşmiş sayılır:
1.İkametgahı Türkiye’de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19’uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);
2.Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.),
5 nci maddesinde de;
“Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. “ hükümlerine yer verilmiştir.
Gelir Vergisi Kanununda “Türkiye’de yerleşme” ikametgah ve oturma süresi olarak iki ayrı esasa göre belirlenmiştir.
İkametgah esasında yerleşmenin tespitinde; ikametgahı Türkiye’de bulunanlar yerleşmiş sayıldığından bunların tam mükellefiyete tabi olmaları yönünden başkaca hiçbir şart aranmayacaktır. Anılan maddenin parantez içi hükmünde ise ikametgahın Türk Medeni Kanunu hükümlerine göre tespit edileceği belirtilmiştir.
4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 19 uncu maddesinde; “Yerleşim yeri bir kimsenin sürekli kalma niyetiyle oturduğu yerdir. Bir kimsenin aynı zamanda birden çok yerleşim yeri olamaz. ...” hükmü yer almıştır.
Oturma süresi esasında yerleşmenin tespitinde ise Türkiye’de bir takvim yılı içinde altı aydan fazla oturanlar Türkiye’de yerleşmiş sayılır. Anılan Kanunun “Yerleşme sayılmayan haller” başlıklı 5 inci maddesinde yazılı yabancılar hariç olmak üzere bir kimsenin ikametgahının, Türkiye dışında olduğu kesinlikle belli olsa bile, bir takvim yılı içinde Türkiye’de altı aydan fazla oturması, tam mükellefiyet esasında vergilendirilmesi için yeterlidir.
Bu itibarla; ikametgâhı Türkiye’de bulunanlar ve bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanların tam mükellefiyet esasında vergilendirilmeleri gerekmektedir. Ancak gelirin elde edildiği dönemde yurtdışında ikamet edildiğini belirten ilgili ülke yetkili makamlarından alınacak mukimlik belgesinin ve ilgili takvim yılında altı aydan fazla süre Türkiye’de bulunulmadığına ilişkin Emniyet Genel Müdürlüğünden alınacak belgenin ibrazı durumunda, dar mükellefiyet esasına göre vergilendirilme söz konusu olacaktır.
Öte yandan; aynı Kanunun 123 üncü maddesinde; “Tam mükellefiyete tabi mükelleflerin yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlardan mahallinde ödedikleri benzeri vergiler, Türkiye’de tarh edilen Gelir Vergisi’ nin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından indirilir.
Birinci fıkra hükmünce indirilecek miktar Gelir Vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından fazla olduğu takdirde, aradaki fark nazara alınmaz.” hükümlerine yer verilmiştir.
Diğer taraftan, Türkiye Cumhuriyeti ile Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaybını Önleme Anlaşması” 01.01.1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olup, söz konusu Anlaşmanın “Mali İkametgah”ı düzenleyen 4 üncü maddesinin 1 ve 2 nci fıkralarında;
“1.Bu Anlaşmanın amaçları bakımından, “bir Akit Devletin mukimi” deyimi, o Devletin mevzuatı gereğince yerleşme, ikametgah, kanuni (yasal) merkez, iş merkezi veya benzer yapıda diğer herhangi bir kriter nedeniyle vergi mükellefiyeti altına giren kişi veya kurum anlamına gelir.
2.Bir gerçek kişinin 1 inci fıkra uyarınca Akit Devletlerden her ikisinde de mukim olması halinde, bu kişinin statüsü sırasıyla aşağıdaki kurallara göre belirlenecektir:
a) Bu kişi, daimi olarak kalabileceği bir ikametgahının bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir. Eğer bu kişinin her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir ikametgahı varsa, bu kişi kişisel ve ekonomik ilişkilerinin daha yakın olduğu Devletin mukimi kabul edilecektir (hayati menfaatlerin merkezi);
b) Eğer kişinin hayati menfaatlerinin merkezinin yer aldığı Devlet saptanamazsa veya kişinin Akit Devletlerden hiçbirinde daimi olarak kalabileceği bir ikametgahı yoksa, bu kişi kalmayı adet edindiği yerin bulunduğu Akit Devletin mukimi kabul edilecektir;
c) Eğer kişinin her iki Devlette de kalmayı adet edindiği bir yer varsa veya Akit Devletlerden hiçbirinde böyle bir yer söz konusu değilse, bu kişi vatandaşı bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir;
d) Kişinin Akit Devletlerin her ikisinin de vatandaşı olması veya hiçbirinin vatandaşı olmaması halinde sorun, Akit Devletlerin yetkili makamlarının karşılıklı anlaşmasıyla çözümlenecektir.” hükümleri yer almaktadır.