Cihan TEKİN

1. Devir ve Bölünme İle Hisse Değişimi İşlemlerinde Damga Vergisi
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği hükmü yer almaktadır.
Yabancı memleketlerle Türkiye'deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar, Türkiye'de resmi dairelere ibraz edildiği, üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirde vergiye tabi tutulur. Yukarıda bahsedildiği üzere 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu belirtilmiştir. "Buna göre bir kâğıdın damga vergisine tabi tutulabilmesi için aşağıdaki şartların varlığı gereklidir.
• Kâğıt Damga Vergisi Kanununa ekli ( I ) sayılı tabloda yer almalıdır.
• Kâğıt imzalanmış veya üzerine imza yerine geçen bir işaret konulmuş olmalıdır.
• Kâğıt bir hususu ispat veya belli etmek amacıyla düzenlenmelidir.
• Kâğıt ibraz edilebilecek nitelikte olmalıdır.(1)
488 sayılı Damga Vergisi Kanuna ekli (2) sayılı tablonun, "IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün (17) numaralı fıkrasında, Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan birleşme, devir ve bölünmeler nedeniyle düzenlenen kağıtların damga vergisinden istisna edileceği hükmüne yer verilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (a), (b) ve (c) bentlerinde ise kurumlarda Tam Bölünme, Kısmi Bölünme ve Hisse Değişimi’ ne ilişkin hükümler yer almaktadır. Mezkur maddeye göre;
Tam bölünme; tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiyesiz olarak infisah etmek suretiyle bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla tam mükellef sermaye şirketine devretmesi ve karşılığında devredilen sermaye şirketinin ortaklarına devralan sermaye şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisseleri verilmesidir. Devredilen şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibarî değerinin % 10'una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin bölünme sayılmasına engel değildir." hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 20’ nci maddesinin ikinci fıkrasında ise, Kanunun 19 'uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (a) bendine göre gerçekleştirilen bölünmelerde, maddede yer alan şartlara uyulduğu takdirde bölünme suretiyle münfesih kurumun sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançların vergilendirileceği, bölünmeden doğan karların ise hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 11.04.2018 tarih ve 90792880-155.13.04.01[2016/4643]-155939 sayılı özelgesi:
"İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin incelenmesinden, şirketinizin … A.Ş. ile devir yoluyla birleşme işlemine ilişkin olarak noterde ve tapuda yapılacak işlemlerin harç ve damga vergisine tabi tutulup tutulmayacağına hususunda görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu, Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar" başlıklı bölümünün (17) numaralı fıkrasında ise Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan birleşme, devir ve bölünmeler nedeniyle düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
Buna göre, devir işleminin Kurumlar Vergisi Kanununda belirtilen şartlar dahilinde gerçekleşmesi halinde, noterde ve tapuda yapılacak işlemlerin 492 sayılı Harçlar Kanununun 123 üncü maddesinin üçüncü fıkrasına göre harçtan; bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı tablonun IV/17 fıkrasına göre damga vergisinden müstesna tutulması mümkün bulunmaktadır."(2)
Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 17.2.2016 tarih ve 76464994-155[DH.2015.35]-56 sayılı özelgesi:
"İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden, adi ortaklığınızın anonim şirkete dönüştürülmesine ilişkin olarak düzenlenen kağıtlara damga vergisi, bu kapsamda yapılacak işlemlere ise harç istisnası uygulanıp uygulanmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.
…
Buna göre, adi ortaklığınızın nev'i değiştirmesi işleminin yeni bir anonim şirket kurulmasına ilişkin işlem olarak değerlendirilmesi durumunda, 6102 sayılı Kanunda öngörülen şartları taşıması kaydıyla nevi değişikliği suretiyle yeni anonim şirketin kurulmasına ilişkin işlemlerin harçtan, bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna tutulması gerekmektedir."(3)
Kısmî bölünme ise; tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye’deki iş yeri veya daimî temsilcisinin bilânçosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesidir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.
Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 11.04.2018 tarih ve 90792880-140.10.01[2016/604]-156405 sayılı özelgesi: