I- GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ KANUNU İLE ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI YÖNÜNDEN

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Mükellefler" başlıklı 3 üncü maddesinde, "Aşağıda yazılı gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler:

1. Türkiye'de yerleşmiş olanlar;

2. Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisi'ne veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkûr kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)";

"Mükellefler ve Mevzu" başlıklı 6 ncı maddesinde, "Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler.";

"Kazanç Veya İradın Türkiye'de Elde Edilmesi" başlıklı 7 nci maddesinde ise "Dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye'de elde edildiği aşağıdaki şartlara göre tayin olunur:

1. Ticari kazançlarda; kazanç sahibinin Türkiye'de işyerinin olması veya daimi temsilci bulundurması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla sağlanması (Bu şartları haiz olsalar dahi iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlardan, ihraç edilmek üzere Türkiye'de satın aldıkları veya imal ettikleri malları Türkiye'de satmaksızın yabancı memleketlere gönderenlerin bu işlerden doğan kazançları Türkiye'de elde edilmiş sayılmaz.

Türkiye'de satmaktan maksat, alıcı veya satıcının veya her ikisinin Türkiye'de olması veya satış akdinin Türkiye'de yapılmış olmasıdır. İş merkezinden maksat ise, iş bakımından muamelelerin bilfiil toplandığı ve idare edildiği merkezdir.

..." hükümlerine yer verilmiştir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Tam ve dar mükellefiyet" başlıklı 3 üncü maddesinin 2 nci fıkrasında, Kanunun l inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükmü getirilmiş; aynı maddenin 3 üncü fıkrasında ise dar mükellefiyette kurum kazancının ticari kazançlar, zirai kazançlar, serbest meslek kazançları, gayrimenkul ve menkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir.

Buna göre, kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayan mükellefler yalnızca Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilmektedir. Eğer Türkiye'de şube ya da temsilci var ise verginin ödenmesinden bunlar sorumlu olmaktadır. Yurt dışındaki firmanın Türkiye'de temsilci bulundurmadan mal veya hizmeti kendisinin satması halinde de bu kurumun dar mükellef olma özelliği değişmeyecek, verginin ödenmesinden mal veya hizmeti alan kurum sorumlu olacaktır.

Aynı Kanunun "Safi kurum kazancı" başlıklı 6 ncı maddesinin l inci fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazançları üzerinden hesaplanacağı; 2 nci fıkrasında ise safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 37 nci ve 5l inci maddeleri ile tavassut (aracılık) işi ticari kazanç kapsamında değerlendirilmiştir.

Diğer taraftan, komisyon geliri elde eden bahse konu yurt dışı firmaların Hollanda ve İngiltere mukimi olduğu anlaşılmaktadır. Bu nedenle, vergilendirme değerlendirmesi yapılırken Türkiye-Hollanda ve Türkiye-İngiltere Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının "Ticari Kazançlar"a ilişkin bir örneği ekli 7 nci maddelerinin dikkate alınması gerekmektedir.

Anılan maddelerin 1 inci fıkrasına göre, bu kazançların Türkiye'de vergilendirilmesi için Hollanda ya da İngiltere mukimi şirketin ticari faaliyetini Türkiye'de sahip olduğu bir işyeri vasıtasıyla gerçekleştirmesi gerekmektedir.

"İşyeri" tanımı ise, Anlaşmaların bir örneği ekli "İşyeri" başlıklı 5 inci maddelerinde yapılmış olup, hangi hallerde diğer Devlette bir işyeri oluşacağı ve oluşmayacağı açıkça belirtilmiştir.

Bu tanımlar çerçevesinde söz konusu firmaların Türkiye'de işyerinin oluşmaması durumlarında, ticari faaliyetlerinden dolayı elde ettikleri kazançlardan vergi alma hakkı yalnızca mukim oldukları ülkeye ait olup, Türkiye'nin bu kazançlardan vergi alma hakkı bulunmamaktadır. Bununla birlikte, faaliyetlerin Türkiye'de işyeri oluşturacak nitelikte olması durumunda, bu kazançlardan Türkiye'nin vergi alma hakkı bulunmakta; ancak vergileme hakkı işyerinden elde edilen kazançlarla sınırlı tutulmaktadır. Bu şekilde Türkiye'de vergi ödenmesi durumunda, söz konusu gelirler Anlaşmaların "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" maddeleri uyarınca Hollanda açısından istisna; İngiltere açısından ise mahsup konusu edilebilecektir.

Diğer taraftan, Türkiye ile arasında uygulanmakta olan Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması bulunmayan bir ülke mukimine yapılan komisyon ödemelerinin vergilendirilmesinin her iki ülke iç mevzuat hükümleri çerçevesinde yapılacağı tabiidir.

II- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNUN YÖNÜNDEN

Sayı: B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1953

21/06/2012